1.
Résumé
A partir du 1er
janvier 2013, les règles européennes en matière de facturation électronique
sont assouplies et les exigences imposées en 2004 ont été revues en raison de
leur inapplicabilité, surtout pour les PME et TPE.
L’un des projets
prioritaires du Gouvernement est le développement de la facturation
électronique en vue d’atteindre l’objectif européen de 50 % de facturation
électronique d’ici à 2020. Pour la fin de la législature actuelle (01 juillet
2014), l’objectif est de 25 %.
2. Directive relative à la facturation électronique
La
directive 2010/45/UE du Conseil du 13 juillet 2010 modifiant la directive
2006/112/CE relative au système commun de TVA en ce qui concerne les règles de
facturation vise à promouvoir et à simplifier davantage les règles de
facturation en levant les charges et les obstacles existants.
Elle
prévoit l’égalité de traitement entre les factures papier et les factures
électroniques (les procédures relatives aux factures papier peuvent être
appliquées aux factures électroniques), sans augmenter la charge administrative
qui pèse sur les factures papier, et cherche à encourager le recours aux
factures électroniques en offrant la liberté de choix quant à la manière dont
l’authenticité de l’origine, l’intégrité du contenu et la lisibilité sont
assurées.
La
directive reconnaît que les factures doivent correspondre exactement à des
livraisons de biens ou à des prestations de services réellement effectuées
et exige dès lors que l’authenticité de l’origine, l’intégrité du contenu et la
lisibilité d’une facture soient assurées à compter du moment de l'émission de
la facture jusqu’à la fin de sa période de conservation.
Cela
peut être réalisé par des contrôles de gestion qui établiraient une piste
d’audit fiable entre une facture et une livraison/prestation, garantissant
l’identité du fournisseur/prestataire ou de l’émetteur de la facture
(authenticité de l’origine), assurant que les informations relatives à la TVA
(le contenu de la facture prescrit par la directive TVA) figurant sur la
facture n’ont pas été modifiées (intégrité du contenu) et assurant la
lisibilité de la facture.
Il
est possible de recourir à des contrôles de gestion établissant une piste
d’audit fiable entre une facture et une livraison/prestation pour assurer
l’authenticité de l’origine, l’intégrité du contenu et la lisibilité de toutes
les factures, que celles-ci se présentent sur papier ou sous forme
électronique.
Outre ces contrôles de gestion, une signature électronique
avancée fondée[1] sur un certificat
qualifié et créée par un dispositif sécurisé de création de signature ou un
échange de données informatisées (EDI) constituent des exemples de technologies spécifiques
permettant d’assurer l’authenticité de l’origine et l’intégrité du contenu
d’une facture électronique. Ces solutions offrent aux entreprises la garantie
que l’authenticité de l’origine et l’intégrité du contenu sont assurées et, en
tant que telles, sont sources de sécurité juridique. Toutefois, il ne s’agit
que d’exemples et d’autres technologies ou procédures peuvent être utilisées.
a)
Les factures doivent correspondre à une
livraison de biens ou à une prestation de services réellement effectuée
Référence:
Considérant 10 de la directive 2010/45/UE
Les factures doivent correspondre aux livraisons de
biens ou prestations de services réellement effectuées, et leur authenticité,
leur intégrité et leur lisibilité devraient dès lors être assurées. Les
contrôles de gestion pourraient être mis à profit pour établir des pistes
d’audit fiables entre les factures et les livraisons de biens ou prestations de
services, et permettraient ainsi de garantir que toutes les factures (que
celles-ci se présentent sur papier ou sous forme électronique) répondent à ces
exigences.
Les
factures doivent correspondre à une livraison de biens ou à une prestation de
services réellement effectuée et l’authenticité de l’origine, l’intégrité du
contenu et la lisibilité devraient dès lors être assurées.
Il
incombe à chaque assujetti de faire en sorte que les informations figurant sur
la facture et qui sont échangées correspondent exactement à une livraison de
biens ou à une prestation de services réellement effectuée. L’assujetti est
libre de choisir comment satisfaire à cette exigence. À cet effet, il peut
recourir à des contrôles de gestion établissant une piste d’audit fiable entre
une facture et une livraison/prestation, dans la mesure où ceux-ci établissent
une piste d’audit fiable reliant les factures aux livraisons/prestations.
En
outre, en vertu de l’article 233, paragraphe 2, de la Directive TVA, un
assujetti peut satisfaire à son obligation d’assurer l’authenticité de
l’origine et l’intégrité du contenu par exemple en ayant recours aux
technologies mentionnées audit paragraphe, à savoir la signature électronique
avancée ou l'échange de données informatisées (EDI). Toutefois, ces
technologies ne suffisent pas en soi pour démontrer qu’une livraison de biens
ou une prestation de services a réellement été effectuée.
Le
choix des méthodes permettant de satisfaire à ces obligations appartient à
l’assujetti, conformément à l’article 233.
b)
Définition de la «facture électronique»
Référence:
Article 217 de la Directive TVA
Aux fins de la présente directive, on entend par
«facture électronique» une facture qui contient les informations exigées dans
la présente directive, qui a été émise et reçue sous une forme électronique,
quelle qu’elle soit.
La
seule raison d’être de la définition de la «facture électronique» est de
clarifier l’acceptation par l'acquéreur/le preneur et d’illustrer la
conservation des factures.
Au
même titre qu’une facture papier, une facture électronique doit contenir les
éléments exigés dans la directive TVA.
En
outre, pour qu’une facture puisse être considérée comme une facture
électronique au sens de la directive TVA, elle doit être non seulement émise mais aussi reçue sous une forme
électronique, quelle qu’elle soit. Le choix de la forme électronique
appartient à l’assujetti. Il peut s’agir de factures sous forme de messages
structurés (format XML, par exemple) ou d’autres types de formats électroniques
(courrier électronique avec un fichier PDF en pièce jointe ou télécopie reçue
en version électronique et non en version papier, par exemple).
En
vertu de cette définition, toutes les factures créées sous une forme
électronique ne peuvent pas être considérées comme des «factures électroniques».
Les
factures créées sous une forme électronique, au moyen, par exemple, d’un
logiciel de comptabilité ou d’un logiciel de traitement de texte et qui sont
envoyées et reçues en version papier ne sont pas des factures électroniques.
À
l’inverse, les factures créées sur papier qui sont numérisées, envoyées et
reçues par courrier électronique peuvent être considérées comme des factures
électroniques.
Le
type du format électronique de la facture n'a aucune importance; seul compte le
fait que la facture est émise et reçue sous une forme électronique. Ainsi, une
facture devrait être réputée émise lorsque le fournisseur/prestataire ou un
tiers agissant pour son compte, ou encore l'acquéreur/le preneur dans le cas de
l’autofacturation, met la facture à disposition de sorte qu’elle puisse être
reçue par l'acquéreur/le preneur.
Ainsi,
la facture électronique peut être transmise directement à l'acquéreur/au
preneur, par exemple par un courrier électronique ou au moyen d’un lien
sécurisé, ou indirectement par l’intermédiaire, par exemple, d’un ou de
plusieurs prestataires de services, ou encore elle peut être mise à la
disposition du preneur et lui être accessible sur un portail internet ou par
toute autre méthode.
Il
importe de fixer une date à laquelle la facture est réputée émise, afin que le
fournisseur ou le prestataire puisse respecter son obligation d’émettre une
facture dans le délai requis (article 222), mais aussi pour que le destinataire
puisse satisfaire à son obligation en matière de conservation des factures.
c)
Acceptation par l'acquéreur/le preneur
Référence:
Article 232 de la Directive TVA
L’utilisation d’une facture électronique est soumise à
l’acceptation du destinataire.
La
mention spécifique du fait que l'acquéreur/le preneur doit accepter
l’utilisation des factures électroniques est essentiellement justifiée par les
exigences techniques nécessaires à la réception de ces factures et par le fait
que la capacité du preneur/de l'acquéreur à garantir l’authenticité,
l’intégrité et la lisibilité doit peut-être être adaptée pour la réception de
factures électroniques, ce qui n’est pas le cas pour les factures papier.
Du
fait de l’égalité de traitement souhaitée entre les factures papier et les
factures électroniques, l’acceptation d’une facture électronique par
l'acquéreur/le preneur peut être déterminée de la même manière que
l'acceptation des factures papier. Cette acceptation peut se faire par écrit,
au moyen d’un document formel ou non, ou tacitement, par exemple lorsque l'acquéreur/le
preneur traite ou acquitte la facture reçue.
Quoi
qu’il en soit, la décision d’utiliser des factures électroniques doit au final
être prise d’un commun accord par les parties concernées.
d)
Authenticité de l’origine
Référence:
Article 233, paragraphe 1, troisième alinéa de la Directive TVA
On entend par «authenticité de l’origine» l’assurance
de l’identité du fournisseur ou de l’émetteur de la facture.
L’obligation
d’assurer l’authenticité de l’origine d’une facture incombe à l’assujetti qui
reçoit la livraison de biens ou la prestation de services ainsi qu’à
l’assujetti qui effectue cette livraison ou cette prestation. Tous deux
peuvent, indépendamment l’un de l’autre, assurer l’authenticité de l’origine.
Quatre
éléments sont à prendre en considération.
1.
L’assurance par le fournisseur/prestataire
Le fournisseur/prestataire doit être en mesure de garantir
que la facture a effectivement été émise par lui ou en son nom et pour son
compte. Cette exigence peut être satisfaite moyennant l’enregistrement de la
facture dans la comptabilité. Dans le cas de l’autofacturation ou lorsque la
facture est émise par un tiers, des pièces justificatives peuvent servir de
preuve.
2.
L’assurance par l'acquéreur/le preneur
L’assujetti qui reçoit la livraison de biens ou la prestation
de services doit être en mesure d’assurer que la facture qu’il a reçue provient
du fournisseur/prestataire ou de l’émetteur de la facture.
L’assujetti peut procéder de deux façons. Soit il vérifie l’exactitude des informations relatives à l’identité du fournisseur/prestataire figurant sur la facture. Soit il s’assure de l’identité de l’émetteur de la facture.
L’assujetti peut procéder de deux façons. Soit il vérifie l’exactitude des informations relatives à l’identité du fournisseur/prestataire figurant sur la facture. Soit il s’assure de l’identité de l’émetteur de la facture.
3.
Assurance de l’identité du fournisseur/prestataire
L’identité du fournisseur/prestataire est une information qui
doit toujours figurer sur la facture. Toutefois, cette information ne suffit
pas en soi pour assurer l’authenticité de l’origine. L'acquéreur/le preneur
doit dans ce cas s’assurer que le fournisseur/prestataire indiqué sur la
facture a réellement effectué la livraison de biens ou la prestation de
services faisant l’objet de la facture. Pour s’acquitter de cette obligation,
l’assujetti peut recourir à des contrôles de gestion qui établiraient une piste
d’audit fiable entre une facture et une livraison de biens ou de services.
4.
Assurance de l’identité de l’émetteur de la facture
L’assujetti peut choisir de s’assurer de l’identité de
l’émetteur de la facture en ayant recours, par exemple, à une signature
électronique avancée ou à un EDI. Néanmoins, cette méthode est sans préjudice
du considérant 10 de la directive 2010/45/UE, en vertu duquel les factures
doivent avant tout correspondre à des livraisons de biens ou à des prestations
de services réellement effectuées.
L’obligation
d’assurer l’identité de l’émetteur de la facture peut s’appliquer aussi bien
lorsque le fournisseur/prestataire a émis la facture que lorsque la facture a
été émise par un tiers ainsi que dans les cas d’autofacturation.
e)
Intégrité du contenu
Référence:
Article 233, paragraphe 1, quatrième alinéa de la Directive TVA
On entend par «intégrité du contenu» le fait que le
contenu prescrit par la présente directive n’a pas été modifié.
Le
contenu de la facture dont il convient d’assurer l’intégrité correspond au
contenu défini dans la directive TVA.
L’obligation
d’assurer l’intégrité du contenu d’une facture incombe à l’assujetti qui
effectue la livraison de biens ou la prestation de services ainsi qu’à
l’assujetti qui reçoit cette livraison ou cette prestation. Ceux-ci peuvent
choisir indépendamment l’un de l’autre la manière dont ils satisferont à cette
obligation ou ils peuvent se mettre d’accord, par exemple en ayant recours à
des technologies comme l’EDI ou des signatures électroniques avancées pour
garantir que le contenu n’a pas été modifié. Pour s’acquitter de cette
obligation, l’assujetti peut choisir d’appliquer, par exemple, des contrôles de
gestion qui établissent une piste d’audit fiable entre une facture et une
livraison/prestation, ou des technologies spécifiques.
Le
fait que le contenu de la facture n’a pas été modifié (intégrité du contenu)
est indépendant du format des factures électroniques. Dès lors que le contenu
de la facture prescrit par la directive TVA n’est pas modifié, le format de ce
contenu peut être converti dans d’autres formats. Ainsi, l'acquéreur/le
preneur, ou un prestataire de services agissant en son nom, peut convertir ou
présenter différemment les données électroniques afin de les adapter à son
système informatique ou de s’adapter aux évolutions technologiques.
Lorsque
l’assujetti a choisi de satisfaire à l’obligation d’assurer l’intégrité du
contenu au moyen d’une signature électronique avancée, la conversion d’un
format à un autre doit être enregistrée dans une piste d’audit.
Même
si les États membres ont recours à la faculté, prévue à l’article 247,
paragraphe 2, d'imposer que les factures soient stockées sous leur forme
originale, papier ou électronique, le format d’une facture peut toujours être
modifié.
f)
Lisibilité
Référence:
Article 233, paragraphe 1, premier et deuxième alinéas de la Directive TVA
L’authenticité de l’origine, l’intégrité du contenu et
la lisibilité d’une facture, que celle-ci se présente sur papier ou sous
forme électronique, sont assurées à compter du moment de son émission et
jusqu’à la fin de sa période de conservation.
Chaque assujetti détermine la manière dont
l’authenticité de l’origine, l’intégrité du contenu et la lisibilité de
la facture sont assurées. Cela peut être réalisé par des contrôles de gestion
qui établiraient une piste d’audit fiable entre une facture et une livraison de
biens ou de services.
La
lisibilité d’une facture désigne le fait que celle-ci est lisible par
l'utilisateur. Les factures doivent rester lisibles jusqu’à la fin de leur
période de conservation. Elles doivent pouvoir être présentées, sur papier ou
sur un écran, dans un style permettant de lire clairement les informations
relatives à la TVA, sans devoir les examiner ou les interpréter de manière
excessive; par exemple, les messages EDI, les messages XML et les autres
messages structurés dans le format d’origine ne sont pas considérés comme
lisibles par l'utilisateur (ils peuvent être considérés comme tels après un
processus de conversion – voir ci-dessous).
Pour
les factures électroniques, cette condition est réputée remplie lorsque la
facture peut être présentée sur demande et dans un délai raisonnable dans un
format lisible pour l’utilisateur sur écran ou sur papier. Il devrait être
possible de comparer les informations entre le fichier électronique original et
le document lisible présenté afin de s’assurer qu’elles n’ont pas été
modifiées.
Pour
que la lisibilité des factures électroniques soit assurée, un dispositif adapté
et fiable permettant de visualiser la facture devrait être disponible pour
l’ensemble de la période de conservation.
La
lisibilité d’une facture électronique à compter du moment de son émission et
jusqu’à la fin de sa période de conservation peut être assurée par n’importe
quel moyen.
g)
Choix de la manière dont l’authenticité de
l’origine, l’intégrité du contenu et la lisibilité sont assurées
Référence:
Article 233, paragraphe 1, deuxième alinéa de la Directive TVA
Chaque assujetti
détermine
la manière dont l’authenticité de l’origine, l’intégrité du contenu et la
lisibilité de la facture sont assurées. Cela peut être réalisé par des
contrôles de gestion qui établiraient une piste d’audit fiable entre une
facture et une livraison de biens ou de services.
Le
fournisseur/prestataire et l'acquéreur/le preneur sont tous deux libres de
choisir la manière dont l’authenticité de l’origine, l’intégrité du contenu et
la lisibilité de la facture sont assurées. Les États membres ne devraient pas
restreindre ce choix.
Lorsque
les États membres fournissent des orientations, il conviendrait d’indiquer
clairement qu’il ne s’agit que de conseils qui ne limitent pas le choix de
l’assujetti.
Les
trois exemples de procédures ou de technologies mentionnés dans la directive
2010/45/UE (contrôles de gestion établissant une piste d’audit fiable,
signatures électroniques avancées et EDI) ne devraient pas empêcher le recours
à d’autres technologies ou à d’autres procédures dès lors que celles-ci
satisfont aux conditions permettant d’assurer l’authenticité de l’origine,
l’intégrité du contenu et la lisibilité de la facture.
h)
Contrôles de gestion
Référence:
Article 233, paragraphe 1, deuxième alinéa de la Directive TVA
Chaque assujetti détermine la manière dont
l’authenticité de l’origine, l’intégrité du contenu et la lisibilité de la
facture sont assurées. Cela peut être réalisé par des contrôles de gestion
qui établiraient une piste d’audit fiable entre une facture et une livraison de
biens ou de services.
Commentaires
Les
contrôles de gestion sont un vaste concept. Il s’agit des processus créés,
suivis et actualisés par les personnes chargées (la direction, le personnel et
les propriétaires) de fournir une assurance raisonnable en matière de
déclaration financière, comptable et réglementaire et de veiller au respect des
obligations juridiques.
Plus
particulièrement, dans le contexte de l’article 233, les contrôles de gestion
doivent être interprétés comme les processus créés, suivis et actualisés par
l’assujetti pour fournir un niveau d’assurance raisonnable relatif à l’identité
du fournisseur/prestataire ou de l’émetteur de la facture (authenticité de l’origine),
pour assurer que les informations relatives à la TVA n’ont pas été modifiées
(intégrité du contenu) et pour garantir la lisibilité de la facture à compter
du moment de son émission et jusqu’à la fin de sa période de conservation.
Les
contrôles de gestion devraient être appropriés à la taille, à l’activité et au
type de l’assujetti et devraient tenir compte du nombre et de la valeur des
opérations ainsi que du nombre et du type de fournisseurs/prestataires et
d'acquéreurs/de preneurs. Le cas échéant, d’autres facteurs devraient également
être pris en considération.
La
comparaison des pièces justificatives constitue un exemple de contrôle de
gestion. L’importance accordée à celles-ci devrait refléter des facteurs tels
que le degré d’indépendance entre l’émetteur de ces pièces justificatives et
l’assujetti ainsi que l’importance qu’elles revêtent dans le processus
comptable. Un aspect important de ce type de contrôle de gestion réside dans le
fait que la facture est contrôlée en tant que document faisant partie de la
procédure de gestion ou de la procédure comptable et n’est pas considérée comme
un document autonome et indépendant.
Pour
le fournisseur/prestataire, la facture pourrait être comparée avec un bon de
commande ou avec les documents de transport et un récépissé de paiement. Pour
l'acquéreur/le preneur, elle pourrait être comparée avec le bon de commande
approuvé (confirmation de la commande) ou avec le bon de livraison, le bon de
paiement et l’avis de versement. Toutefois, il ne s’agit là que d’exemples de
documents courants éventuellement disponibles et la facture pourrait être
comparée avec de nombreux autres documents.
i)
Piste d’audit fiable
Référence:
Article 233, paragraphe 1, deuxième alinéa de la Directive TVA
Chaque assujetti détermine la manière dont
l’authenticité de l’origine, l’intégrité du contenu et la lisibilité de la
facture sont assurées. Cela peut être réalisé par des contrôles de gestion qui
établiraient une piste d’audit fiable entre une facture et une livraison
de biens ou de services.
Dans
le contexte comptable, la piste d’audit peut être décrite comme le flux
documenté d'une opération, du début de celle-ci (le document source, qui peut
être un bon de commande) à sa conclusion (l’enregistrement final dans les
comptes annuels) et, inversement, qui relie les différents documents de ce
processus. Une piste d’audit comprend les documents source, les opérations
traitées et des références au lien entre ces éléments.
Une
piste d’audit peut être jugée fiable dès lors que le lien entre les pièces
justificatives et les opérations traitées est facile à suivre (lorsque le
niveau de détail est suffisant pour relier les documents), qu’elle est conforme
aux procédures applicables et qu’elle correspond aux processus qui ont
réellement eu lieu. Pour ce faire, on peut par exemple recourir à des documents
établis par des tiers (comme des extraits de compte), des documents établis par
l'acquéreur/le preneur ou le fournisseur/prestataires (documents des parties à
l’opération) et des contrôles internes (séparation des tâches, par exemple).
Aux
fins de la TVA, une piste d’audit devrait, conformément à l’article 233,
paragraphe 1, deuxième alinéa, fournir un lien vérifiable entre une facture et
une livraison de biens ou prestation de services afin de permettre de contrôler
si la facture correspond à une livraison de biens ou à une prestation de
services qui a été effectuée.
L’assujetti
est libre de choisir la manière de démontrer le lien entre une facture et une
livraison de biens ou une prestation de services. Les États membres peuvent
fournir des orientations afin de l’aider à établir une piste d’audit fiable
mais celles-ci ne doivent comporter aucune exigence contraignante. Il peut
s’agir par exemple d’un ensemble de différents documents, comme un bon de
commande, des documents de transport et la facture elle-même, accompagné d’une
indication selon laquelle ces documents Comme pour les contrôles de gestion, la
piste d’audit fiable devrait être appropriée à la taille, à l’activité et au
type de l’assujetti et devrait tenir compte du nombre et de la valeur des
opérations ainsi que du nombre et du type de fournisseurs/prestataires et
d'acquéreurs/de preneurs. Le cas échéant, d’autres facteurs devraient également
être pris en considération, comme les obligations en matière de déclaration
financière et d’audit.
j)
Signature électronique avancée et EDI
Référence:
Article 233, paragraphe 2 de la Directive TVA
Outre le type de contrôles de gestion décrits au
paragraphe 1, les méthodes suivantes constituent des exemples de technologies
permettant d’assurer l’authenticité de l’origine et l’intégrité du contenu
d’une facture électronique:
a) une signature électronique avancée au sens
de l’article 2, point 2, de la directive 1999/93/CE du Parlement européen et du
Conseil du 13 décembre 1999 sur un cadre communautaire pour les signatures
électroniques (*), fondée sur un certificat qualifié et créée par un dispositif
sécurisé de création de signature au sens de l’article 2, points 6 et 10, de
ladite directive;
b) un échange de données informatisées (EDI)
tel que défini à l’article 2 de la recommandation 94/820/CE de la Commission du
19 octobre 1994 concernant les aspects juridiques de l’échange de données
informatisées (**) lorsque l’accord relatif à cet échange prévoit l’utilisation
de procédures garantissant l’authenticité de l’origine et l’intégrité des
données.
Ces
deux options, signature électronique avancée et EDI, ne sont que des exemples
de technologies de facturation électronique permettant de garantir
l’authenticité de l’origine et l’intégrité du contenu et ne sauraient
constituer des exigences réglementaires. Si une facture électronique ne remplit
pas les conditions visées à l’article 233, paragraphe 2, point a) ou point b),
elle peut toujours satisfaire aux exigences relatives aux contrôles de gestion
prévues à l’article 233, paragraphe 1, deuxième alinéa, ou elle peut satisfaire
à la condition relative à l’authenticité de l’origine et à l’intégrité du
contenu au moyen d’une autre technologie (comme des signatures électroniques
avancées qui ne sont pas fondées sur un certificat qualifié) ou d’une autre
procédure.
L’EDI
est fondé sur un accord prévoyant l’échange de données structurées conformément
à la recommandation 94/820/CE de la Commission et peut faire référence à tout
format normalisé. Il ne couvre pas uniquement les messages EDIFACT, qui ne
constituent qu’un exemple de format.
k)
Période de conservation des factures
Référence:
Article 233, paragraphe 1, premier alinéa de la Directive TVA
L’authenticité de l’origine, l’intégrité du contenu et
la lisibilité d’une facture, que celle-ci se présente sur papier ou sous forme
électronique, sont assurées à compter du moment de son émission et jusqu’à
la fin de sa période de conservation.
La
période pendant laquelle l’authenticité de l’origine, l’intégrité du contenu et
la lisibilité d’une facture doivent être assurées court à compter du moment de
son émission jusqu’à la fin de sa période de conservation. La période de
conservation correspond à la période déterminée par les États membres en vertu
de la directive TVA (article 247). Le délai imposé pour l’émission d’une
facture correspond aussi au délai prévu dans la directive TVA (article 222).
Entre
le moment de l’émission d’une facture et la fin de sa période de conservation,
l’assujetti doit à tout instant être en mesure d’assurer l’authenticité de
l’origine, l’intégrité du contenu et la lisibilité de la facture. Toutefois,
étant donné que les pratiques des entreprises évoluent au fil du temps, la
manière dont l’authenticité de l’origine, l’intégrité du contenu et la
lisibilité de la facture sont assurées peut également évoluer.
l)
Quel est l’État membre dont les règles
s’appliquent?
Référence:
Article 219 bis de la Directive TVA
Sans préjudice des articles 244 à 248 de la Directive TVA, les
dispositions ci-après s’appliquent:
1) la facturation est soumise aux règles applicables
dans l’État membre dans lequel la livraison de biens ou la prestation de
services est réputée être effectuée conformément aux dispositions du titre V;
2) par dérogation au point 1, la facturation est
soumise aux règles applicables dans l’État membre dans lequel le fournisseur ou
le prestataire a établi le siège de son activité économique ou dispose d’un
établissement stable à partir duquel la livraison ou la prestation est
effectuée, ou, en l’absence d’un tel siège ou d’un tel établissement stable,
dans l’État membre dans lequel le fournisseur ou le prestataire a son domicile
ou sa résidence habituelle, lorsque:
a) le fournisseur n’est pas établi dans l’État membre
dans lequel la livraison de biens ou de la prestation de services est réputée
être effectuée conformément aux dispositions du titre V ou son établissement
dans ledit État membre ne participe pas à la livraison ou prestation au sens de
l’article 192 bis, et que le redevable de la TVA est le destinataire de la livraison
de biens ou de la prestation de services.
Toutefois, lorsque l’acquéreur ou le preneur émet la
facture (autofacturation), le paragraphe 1 s’applique;
b) la livraison de biens ou la prestation de services
est réputée ne pas être effectuée dans la Communauté, conformément aux
dispositions du titre V.
Lorsqu’une
entreprise effectue une livraison de biens ou une prestation de services
auprèsd’un acquéreur/preneur situé dans un autre État membre, il peut être
difficile de déterminer l’État membre dont les règles de facturation
s’appliquent. Dans le but de clarifier cette question et d’offrir aux
entreprises une sécurité juridique, l’article 219 bis a été inséré dans
la directive TVA.
L’objectif
de l’article 219 bis est de mettre en place des règles claires
permettant de déterminer l’État membre dont les règles de facturation
s’appliquent dans le cas des livraisons de biens ou des prestations de services
soumises à la TVA. Ces règles ne couvrent pas les règles relatives à la
conservation des factures mais s’appliquent aux autres règles de facturation concernant
l’émission, le contenu ou la simplification des factures lorsque l’État membre
peut faire usage d’une faculté ou lorsque l’exigence pour la facture a trait à
une matière nationale.
Par
exemple, la possibilité d’étendre la période couverte par les factures
périodiques ou d’exiger que les factures émises par le preneur/l'acquéreur
(autofacturation) soient établies au nom et pour le compte de l’assujetti est
laissée à l’appréciation des États membres. L’État membre qui exerce cette
faculté et a recours à d’autres options est l’État membre visé à l’article 219 bis,
sauf mention explicite contenue ailleurs.
En
ce qui concerne les exigences en matière de facturation telles que la référence
nationale pour les livraisons de biens ou les prestations de services exonérées
ou la monnaie dans laquelle le montant de la TVA est exprimé, bien qu’il ne
s’agisse pas de matières laissées à l’appréciation des États membres, il
convient toujours de les clarifier au moyen d’une référence à un État membre
particulier. Dans ces cas-là et dans d’autres cas où les exigences nationales
appropriées sont nécessaires, l’État membre concerné devrait être celui visé à
l’article 219 bis.
La
règle de base veut que les règles de facturation applicables soient celles de
l’État membre dans lequel la livraison de biens ou la prestation de services
est effectuée.
Toutefois,
il existe deux exceptions à cette règle de base: les livraisons de biens ou les
prestations de services transfrontalières soumises à l’autoliquidation [article
219 bis, point 2 a)] et les livraisons de biens ou les prestations de
services imposables qui ne sont pas effectuées dans l’UE [article 219 bis,
point 2 b)]. Dans ces deux cas, les règles de facturation de l’État membre dans
lequel le fournisseur/prestataire est établi ou dispose d’un établissement
stable à partir duquel les livraisons ou les prestations sont fournies, ou dans
lequel il a son domicile ou sa résidence habituelle, s’appliquent.
Les
tableaux en annexe, quoique non exhaustifs, illustrent par des exemples la
détermination de l’État membre dont les règles s’appliquent.
Pour
les fournisseurs/prestataires non établis dans l’UE qui effectuent des
livraisons de biens ou des prestations de services imposables dans l’UE, ces
exceptions ne s’appliquent pas et la règle de base s’applique toujours: la
facturation est soumise aux règles de l’État membre dans lequel la livraison de
biens ou la prestation de services est effectuée.
De
même, la règle de base s’appliquera toujours aux cas d’autofacturation dans lesquels
l'acquéreur/le preneur qui émet la facture est également redevable de la TVA en
vertu de la procédure d’autoliquidation. La facturation sera dès lors soumise
aux règles de l’État membre dans lequel la livraison de biens ou la prestation
de services est effectuée.
En
ce qui concerne les livraisons de biens effectuées d’un pays tiers vers un État
membre de l’UE qui entraînent une importation de biens, elles sont réputées
effectuées en dehors de l’UE. Étant donné qu’elles ne sont pas effectuées dans
l’UE et dès lors que le fournisseur est situé en dehors de l’UE, les règles de
facturation d’aucun État membre ne s’appliquent. En outre, il n’existe aucune
obligation de facturation pour les importations de biens dans l’UE.
Lorsque
l'acquéreur/le preneur est redevable de la TVA en vertu de la procédure
d’autoliquidation et qu’il désigne un représentant fiscal au sens de l’article
204 de la directive TVA, l’article 219 bis, point 2 a), devrait
s’appliquer comme si le preneur était toujours redevable de la TVA. Si, dans ce
cas, le représentant fiscal émet également la facture, l'acquéreur/le preneur
est réputé avoir émis cette facture et, dès lors, c’est l’article 219 bis,
point 1), qui est applicable.
m) Règles
des États membres applicables en matière de facturation des livraisons de biens
ou des prestations de services exonérées
Référence:
Article 221, paragraphe 3 de la Directive TVA
Les États membres peuvent dispenser les assujettis de
l’obligation prévue à l’article 220, paragraphe 1 ou à l’article 220 bis d’émettre une facture
pour les livraisons de biens ou les prestations de services qu’ils effectuent
sur leur territoire et qui sont exonérées, avec ou sans droit à déduction de la
TVA payée au stade antérieur, conformément aux articles 110 et 111, à l’article
125, paragraphe 1, à l’article 127, à l’article 128, paragraphe 1, à l’article
132, à l’article 135, paragraphe 1, points h) à l), aux articles 136, 371, 375,
376 et 377, à l’article 378, paragraphe 2, à l’article 379, paragraphe 2, et
aux articles 380 à 390 ter.
L’article
219 bis détermine l’État membre dont les règles de facturation
s’appliquent.
Toutefois,
l’article 221, paragraphe 3, donne aux États membres plusieurs possibilités en
matière de facturation lorsque la livraison de biens ou la prestation de
services est effectuée sur leur territoire. Cela pose un problème lorsque deux
règles s’appliquent simultanément, par exemple l’article 219 bis, qui
détermine l’État membre dont les règles de facturation s’appliquent, et
l’article 221, paragraphe 3, qui autorise d'autres États membres à recourir à
certaines options.
Dans
le cas d’une livraison de biens ou d’une prestation de services
transfrontalière exonérée visée à l’article 221, paragraphe 3, pour laquelle le
fournisseur/prestataire n’est pas établi dans l’État membre dans lequel la
livraison de biens ou la prestation de services est effectuée (A) et pour
laquelle l'acquéreur/le preneur est redevable de la TVA (autoliquidation), les
règles de facturation de l’État membre dans lequel le fournisseur est établi
(B) s’appliquent [article 219 bis, paragraphe 2, point a)]. Toutefois,
l’État membre dans lequel la livraison de biens ou la prestation de services
est effectuée (A) peut dispenser l’assujetti de l’obligation d’émettre une
facture (article 221, paragraphe 3). Étant donné que, dans ce cas, l’État
membre A n’est pas l’État membre dont les règles de Dans l’exemple qui précède,
la mention «Autoliquidation» visée à l’article 226, paragraphe 11 bis,
devrait figurer sur la facture (voir également le document n° C-3). Ce n’est
que dans le cas d’une livraison de biens ou d’une prestation de services exonérée
visée à l’article 221, paragraphe 3, effectuée dans l'État membre dont les
règles de facturation s’appliquent en vertu de l’article 219 bis que cet
État membre peut dispenser l’assujetti de l’obligation d’émettre une facture.
En
conclusion, une facture sera toujours obligatoire pour ces livraisons de biens
ou prestations de services transfrontalières exonérées effectuées en faveur
d'un assujetti.
n)
Règles de facturation pour les prestations de
services financiers et de services d’assurance exonérées [article 135,
paragraphe 1, points a) à g)]
Références:
Articles 220 et 221 de la Directive TVA
Article 220, paragraphe 2
Par dérogation au paragraphe
1 et sans préjudice de l’article 221, paragraphe 2, l’émission d’une facture
n’est pas exigée pour les prestations de services exonérées en vertu des
points a) à g) de l’article 135, paragraphe 1.
Article 221, paragraphe 2
Les États membres peuvent
imposer aux assujettis qui sont établis sur leur territoire ou qui possèdent
sur leur territoire un établissement stable depuis lequel la livraison est
effectuée l’obligation d’émettre une facture comprenant les mentions prévues à
l’article 226 ou à l’article 226 ter pour des prestations de services exonérées en
vertu de l’article 135, paragraphe 1, points a) à g) que ces assujettis
effectuent sur leur territoire ou en dehors de la Communauté.
En
général, une facture est obligatoire pour les prestations imposables effectuées
entre assujettis, mais les États membres peuvent décider de dispenser certaines
prestations exonérées de cette obligation de facturation.
Pour
les prestations de services exonérées en vertu de l’article 135, paragraphe 1,
points a) à g), la directive 2010/45/UE modifie les règles de sorte que ces
prestations ne sont plus soumises à l’obligation de facturation (article 220,
paragraphe 2) mais que les États membres peuvent, s’ils le souhaitent, imposer
une telle obligation. Une facture ne peut être exigée que lorsque le
prestataire est établi dans l’État membre qui a recours à cette faculté et que
la prestation est imposée dans cet État, ou lorsque la prestation est effectuée
en dehors de l’UE.
Les
États membres ne peuvent pas exiger de facture pour les prestations exonérées
en vertu de l’article 135, paragraphe 1, points a) à g), lorsque le prestataire
– qui est établi sur leur territoire ou qui possède sur leur territoire un
établissement stable à partir duquel la prestation est effectuée – effectue une
telle prestation imposable dans un autre État membre.
Lorsque
le lieu d’imposition et le lieu d’établissement du prestataire effectuant la
prestation se trouvent dans un même État membre, ce dernier peut exiger une
facture pour les prestations en faveur des assujettis et des non-assujettis.
En
conclusion, la possibilité prévue à l’article 221, paragraphe 2, peut être
utilisée pour les prestations nationales et les prestations en dehors de l’UE
mais pas pour les opérations auprès d’assujettis et de non-assujettis établis
dans d’autres États membres.
o)
Autofacturation
Référence:
Article 224, paragraphe 1 de la Directive TVA
L’établissement de factures
par l’acquéreur ou le preneur pour les livraisons de biens ou les prestations de
services qui lui sont fournies par un assujetti est autorisé, lorsqu’il existe
un accord préalable entre les deux parties, et sous réserve que chaque facture
fasse l’objet d’une procédure d’acceptation par l’assujetti effectuant la
livraison de biens ou la prestation de services. Les États membres peuvent
exiger que ces factures soient établies au nom et pour le compte de
l’assujetti.
Les
règles en matière d’autofacturation devraient être appliquées de manière plus
uniforme, car nombre des possibilités et conditions pouvant être appliquées par
les États membres ont été supprimées. Bien que la condition d’un accord préalable
entre l’acheteur et le vendeur et celle d’une procédure d’acceptation de chaque
facture aient été conservées, la référence au fait que l’État membre pouvait
fixer les modalités en la matière a été supprimée. Il est donc à présent
nécessaire de clarifier ce qu’on entend par «accord préalable» et par
«acceptation de chaque facture».
Les
modalités visées à l’article 224 pour l’accord préalable et la procédure
d’acceptation de chaque facture entre le fournisseur/prestataire et
l'acquéreur/le preneur sont déterminées par les deux parties.
Les
États membres ne peuvent pas prescrire le type d’accord entre les deux parties.
Néanmoins, par définition, un accord «préalable» a été conclu avant le début de
l’autofacturation. En outre, les deux parties doivent pouvoir démontrer
l’existence d’un accord préalable aux autorités fiscales qui en font la
demande. Dès lors, à des fins de sécurité juridique pour les parties
concernées, il est recommandé de conserver une preuve de cet accord préalable.
La
procédure d’acceptation de chaque facture peut être explicite ou implicite.
Elle peut être adoptée et décrite au moyen de l’accord préalable ou être
attestée par le traitement de la facture ou la réception du paiement par le
fournisseur/prestataire des biens ou des services.
Cette
procédure existait déjà en Belgique sur bas de l’article 6 de l’AR n°1.
Désormais l’autofacturation est reprise dans la loi à l’article 53, par. 2.
Numérotation séquentielle
Référence:
Article 226 de la Directive TVA
2) un numéro séquentiel, basé sur une ou plusieurs
séries, qui identifie la facture de façon unique;
Le
numéro séquentiel prescrit à l’article 226, point 2), pour identifier la
facture de façon unique peut être basé sur une ou plusieurs séries de chiffres,
caractères alphanumériques y compris. L’entreprise est libre de choisir une
série de chiffres différente, par exemple pour chaque filiale, pour chaque type
de livraison ou de prestation ou pour chaque client, ainsi que pour les
factures émises par l'acquéreur/le preneur (autofacturation) et celles émises
par des tiers.
Lorsqu’un
État membre choisit d’exiger des numéros séquentiels pour les factures
simplifiées, la base permettant d’utiliser une série différente de chiffres est
la même que dans le cas d’une facture TVA complète.
Comptabilité de caisse
Référence:
Article 226 de la Directive TVA
7 bis) lorsque la TVA devient exigible à l’encaissement du
prix conformément à l’article 66, point b), et que le droit à déduction prend
naissance au moment où la taxe déductible devient exigible, la mention
«Comptabilité de caisse » est nécessaire.
Le
système de comptabilité de caisse permet au fournisseur/prestataire de déclarer
la TVA au titre de la période imposable pendant laquelle le paiement pour les
livraisons de biens ou les prestations de services est reçu ou effectué. Pour
que l'acquéreur/le preneur sache à partir de quel moment sa TVA devient
déductible, le fournisseur/prestataire devrait mentionner sur la facture le
fait qu’il utilise le système de «comptabilité de caisse».
Deux
conditions doivent être remplies pour que le fournisseur/prestataire puisse
indiquer la mention «Comptabilité de caisse» sur la facture:
·
le fournisseur/prestataire satisfait aux conditions et
applique le système de comptabilité de caisse;
·
pour le client d’un assujetti appliquant un système de
comptabilité de caisse, le droit à déduction de la TVA prend naissance au
moment où la taxe est due par le fournisseur/prestataire.
Livraisons de biens ou prestations de services exonérées
Référence:
Article 226 de la Directive TVA
11) En cas d’exonération, la référence à la
disposition applicable de la présente directive, ou à la disposition nationale
correspondante, ou à toute autre mention indiquant que la livraison de biens ou
la prestation de services est exonérée;
Pour
les livraisons de biens ou les prestations de services exonérées (remarque:
dans certains cas, ces livraisons ou ces prestations exonérées sont désignées
comme des prestations «à taux zéro» lorsque la TVA peut être déduite),
l’assujetti peut indiquer une référence à l’article applicable de la directive
TVA ou à la législation nationale, mais il peut également choisir d’indiquer
toute autre référence indiquant que la livraison de biens ou la prestation de
services est exonérée. Lorsque l’assujetti opte pour d’autres références, le
mot «Exonéré(e)» suffira pour indiquer que la livraison de biens ou la
prestation de services est exonérée. D’autres termes peuvent aussi être
utilisés le cas échéant.
Lorsque
la livraison ou la prestation est soumise à l’autoliquidation et est également
exonérée dans l’État membre d’imposition, la mention «Autoliquidation» visée à
l’article 226, paragraphe 11 bis, suffit.
Conversion du montant de la TVA en monnaie nationale
Références:
Articles 91 et 230 de la Directive TVA
Article 91, paragraphe 2
Les États membres acceptent d’utiliser plutôt le
dernier taux de change publié par la Banque centrale européenne au moment où la
taxe devient exigible. La conversion entre des monnaies autres que l’euro se
fonde sur le taux de change par rapport à l’euro de chaque monnaie considérée.
Les États membres peuvent exiger d’être informés de l’usage de cette faculté
par l’assujetti.
Article 230
Les montants figurant sur la facture peuvent être
exprimés dans toute monnaie, pour autant que le montant de TVA à payer ou à
régulariser soit exprimé dans la monnaie nationale de l’État membre en
utilisant le mécanisme du taux de conversion prévu à l’article 91.
Lorsque
le montant de la TVA figurant sur la facture est converti dans la monnaie
nationale conformément à l’article 230 et selon le taux de change publié par la
Banque centrale européenne (BCE), les États membres qui exigent d’en être
informés ne peuvent demander qu’une notification avant que l’assujetti ne
commence à appliquer le taux de la BCE.
Un
assujetti n’est nullement tenu d’appliquer à toutes les factures le taux de
conversion de la BCE même lorsque l’État membre exige d’être informé de
l’utilisation de ce taux.
L’article
230 n’autorise aucune exigence en matière de référence à indiquer sur la
facture, comme le taux de change utilisé ou la méthode de conversion, car de
telles mentions iraient au-delà des prescriptions de l’article 226.
Factures simplifiées
Référence:
Article 226 ter de la Directive TVA
En ce qui concerne les factures simplifiées émises
conformément aux articles 220 bis et 221, paragraphes 1 et 2, les États membres exigent
au moins les mentions suivantes: a) la date d’émission de la facture; b)
l’identification de l’assujetti livrant les biens ou fournissant les services;
c) l’identification du type de biens livrés ou de services fournis; d) le
montant de TVA à payer ou les données permettant de le calculer; e) lorsque la
facture émise est un document ou message assimilé à une facture conformément à
l’article 219, une référence spécifique et non équivoque à cette facture
initiale et les mentions spécifiques qui sont modifiées. Ils ne peuvent pas
exiger que figurent sur les factures d’autres mentions que celles visées aux
articles 226, 227 et 230.
Les
factures simplifiées pouvant être émises par les assujettis doivent contenir au
moins les mentions prévues à l’article 226 ter, mais pas l'ensemble des
mentions visées à l’article 226, sous peine de ne pas remplir l’objectif de
réduction des charges qui pèsent sur les entreprises. Sur une facture
simplifiée, des mentions autres que celles prévues à l’article 226 ne sont pas
autorisées.
Ces
dispositions s’appliquent aux factures simplifiées émises en vertu de l’article
220 bis pour les montants inférieurs à 100 euros ou pour les notes de
crédit, en application de l’article 238 après consultation du comité de la TVA
par les États membres et en application de l’article 221, paragraphes 1 et 2,
pour les livraisons de biens ou les prestations de services effectuées en
faveur d'un particulier ou les prestations de services financiers et de
services d’assurance exonérées.
q)
Conservation des factures
Références:
Articles 247 et 248 bis de la Directive TVA
La
directive 2010/45/UE n’apporte aucune modification majeure en ce qui concerne
la conservation des factures. Toutefois, dans certains cas, des modifications
introduites ailleurs, en particulier à l’article 233, se répercutent sur
l’interprétation des règles en la matière.
Parfois,
il est également nécessaire de clarifier les règles existantes.
Chaque État membre détermine la période durant
laquelle les assujettis doivent veiller à ce que soient stockées les factures
relatives à des livraisons de biens ou des prestations de services effectuées
sur son territoire, ainsi que celles reçues par les assujettis établis sur son
territoire.
La
période de conservation des factures est fixée par les États membres
conformément à l’article 247, paragraphe 1. L’article 219 bis ne
s’applique pas à la conservation des factures.
Un
État membre ne peut fixer la période de conservation pour le fournisseur de
biens ou le prestataire de services que lorsque la livraison ou la prestation
est effectuée sur son territoire. Un fournisseur ou un prestataire qui effectue
des livraisons ou des prestations imposables dans un autre État membre
(procédure d’autoliquidation, par exemple) est soumis aux règles de
conservation fixées par l’État membre dans lequel ces livraisons ou ces
prestations ont lieu.
En
outre, pour l’assujetti destinataire des livraisons ou des prestations, la
période de conservation des factures est fixée par l’État membre dans lequel
son entreprise est établie.
r)
Traduction et langues utilisées pour les
factures
Référence:
Article 248 bis de la Directive TVA
À des fins de contrôle, et en ce qui concerne les
factures portant sur des livraisons de biens ou des prestations de services
effectuées sur leur territoire et les factures reçues par des assujettis
établis sur leur territoire, les États membres peuvent, pour certains
assujettis ou dans certains cas, exiger une traduction dans leur(s) langue(s)
officielle(s).Les États membres ne peuvent toutefois pas imposer l’obligation
générale de traduire les factures.
Langue utilisée pour les factures
La
législation relative à la TVA n’oblige nullement à employer une langue en
particulier. Lorsqu’une langue autre qu’une langue nationale est utilisée,
l’État membre ne peut pas restreindre le droit à déduction uniquement pour ce
motif. Une traduction peut toutefois être exigée dans certains cas lors d’un
audit.
Traduction de factures
La
possibilité donnée aux États membres à l’article 248 bis d’exiger la
traduction des factures ne devrait porter que sur des factures spécifiques ou
des factures d’assujettis spécifiques qui doivent être inspectées à des fins de
contrôle. Les États membres ne peuvent pas imposer au préalable l’obligation
générale de traduire dans une langue nationale toutes les factures, par
exemple, d’un certain type ou afférentes à un certain assujetti.
s)
Support de conservation
Référence:
Article 247, paragraphe 2 de la Directive TVA
Afin de garantir le respect des exigences visées à
l’article 233, l’État membre visé au paragraphe 1 peut imposer que les factures
soient stockées sous la forme originale, papier ou électronique, sous laquelle
elles ont été transmises ou mises à disposition. Il peut également imposer que,
lorsque les factures sont stockées par voie électronique, les données
garantissant l’authenticité de l’origine et l’intégrité du contenu de chaque
facture telles que prévues à l’article 233 soient également stockées sous forme
électronique.
L’article
247, paragraphe 2, permet aux États membres d’exiger que les factures soient
conservées sous la forme originale sous laquelle elles ont été transmises. Ils
peuvent ainsi exiger que les factures papier soient conservées sur papier et
que les factures électroniques soient conservées sous forme électronique.
Pour
les factures électroniques, cette disposition n’interdit pas de changer le
format, ce qui peut souvent être nécessaire en raison de l’évolution des
technologies de stockage. Toute modification de format doit satisfaire aux
exigences visées à l’article 233, paragraphe 1.
Lorsque
les factures sont stockées par voie électronique, l’article 247, paragraphe 2,
autorise les États membres à imposer que les données garantissant
l’authenticité de l’origine, l’intégrité du contenu et la lisibilité de la
facture soient également stockées sous forme électronique. Lorsque l’assujetti
a recours à une signature électronique avancée ou à un EDI, les données
garantissant l’authenticité de l’origine et l’intégrité du contenu seront
celles associées à ces technologies particulières.
Lorsque
l’assujetti utilise des contrôles de gestion qui établissent une piste d’audit
fiable entre une facture et une livraison de biens ou une prestation de
services, les données en question sont celles des pièces justificatives.
Toutefois, en vertu de l’article 233, les entreprises sont libres de choisir la
manière dont l’authenticité de l’origine et l’intégrité du contenu sont
assurées.
Lorsque
les factures sont stockées sur papier, l’assujetti peut choisir de conserver
les pièces justificatives sous forme électronique, mais les autorités fiscales
ne peuvent l’y obliger. Dans le cadre de leurs contrôles de gestion, les
assujettis peuvent conserver des traces des contrôles qu’ils effectuent entre
les pièces justificatives et la facture, mais cela n’est pas une exigence aux
fins de la TVA.
Facturation TVA : les textes d'application sont parus
Faisant suite à l'article 62 de la 3e loi de finances rectificative pour 2012, des textes réglementaires précisent les mentions à porter sur les factures, les conditions du mandat de facturation et les modalités de la facturation électronique.
Décret 2013-346 du 24 avril 2013 (JO 25 p. 7203) - Décret 2013-350 du 25 avril 2013 (JO 26 p. 7273) - Arrêté du 25 avril 2013 (JO 26 p. 7297)
[1]
Une signature électronique avancée fondée sur un certificat qualifié et créée
par un dispositif sécurisé de création est communément désignée comme une
«signature électronique qualifiée».
