Appréciation d'une activité occulte exercée en France par une société étrangère

Une société établie en Espagne exerce une activité économique en France. Cette société n’a effectué aucune démarche auprès de l’administration française : aucune déclaration d’activité au CFE ou au greffe du tribunal de commerce et absence de dépôt de déclarations.

Au terme d’un contrôle fiscal, l’administration fiscale française notifie des rehaussements à IS et en TVA.

Considérant que cette société espagnole exerce en France une activité occulte, l’administration applique, corrélativement, les pénalités de 80 % propres aux activités occultes.

Le Conseil d’Etat considère qu’une activité occulte existe si un contribuable n’a pas souscrit une déclaration et n’a pas fait connaître ses activités à un centre de formalité des entreprises ou au greffe du Tribunal de commerce.

Dans ce cas, l’administration est réputée apporter la preuve de l’exercice occulte de l’activité si le contribuable n’est pas en mesure d’établir qu’il a commis une erreur justifiant qu’il ne se soit acquitté d’aucune obligation.

A cet égard, si le contribuable fait valoir qu’il a satisfait à l’ensemble de ses obligations fiscales dans un autre Etat membre, la justification de l’erreur commise doit être appréciée en tenant compte du niveau d’imposition.

CE 7 décembre 2015, n° 368 227

Une société peut-elle échapper à la majoration de 80 % pour activité occulte en faisant valoir qu'elle estimait l'activité imposable dans un autre État ?

La découverte d'une activité occulte est sanctionnée par une majoration de 80 % (CGI, art. 1728, al. 1, c). Cette majoration est applicable à la double condition que le contribuable n'ait ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce (CGI, LPF, art. L. 169).

La charge de la preuve de l'activité occulte pèse sur l'administration fiscale (C. constit. décision 99-424 DC du 29 décembre 1999, JO du 31). Elle est réputée en apporter cette preuve si le contribuable n'est pas lui-même en mesure d'établir qu'il a commis une erreur, justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ces obligations déclaratives.

Dans l'affaire, une société de droit espagnol, qui n'avait pas fait connaître son activité à un centre de formalité des entreprises ni déposé de déclaration en France, s'est vue appliquer la majoration de 80 % à la suite d'un contrôle. Elle a contesté ces pénalités. La Cour administrative d'appel lui a donné raison au motif qu'il appartenait à l'administration de démontrer le caractère intentionnel de la dissimulation de l'activité.

Le Conseil d'État censure la décision du juge d'appel. S'agissant d'un contribuable qui fait valoir qu'il a satisfait à l'ensemble de ces obligations fiscales dans un État autre que la France, la justification de l'erreur doit être appréciée en tenant compte tant du niveau d'imposition dans cet autre État que des modalités d'échange d'informations entre les administrations fiscales des 2 États.

Le juge d'appel n'avait en effet pas à se prononcer sur l'intention de la société de dissimuler son activité. Il aurait dû rechercher si l'erreur de la société était justifiée. En l'espèce, la société avait également soulevé qu'elle n'avait pas déclaré son activité en France car elle l'estimait de bonne foi imposable en Espagne, où elle était imposée à l'IS à un taux supérieur à celui qu'elle aurait acquitté en France.

CE 7 décembre 2015, n° 368227

Transfert de bénéfices à l'étranger d'un établissement stable

Une succursale française ne peut consentir des avances sans intérêt à une société étrangère

En application de l'article 57 du code général des impôts (CGI), le prix pratiqué entre des entreprises dépendantes doit être le même que celui qui aurait été pratiqué sur le marché entre 2 entreprises indépendantes (voir RF 2012-5 « Les groupes de PME », §§ 700 et s.). 

La disposition précitée prévoit la prise en compte, pour l'établissement de l'impôt sur les bénéfices, des bénéfices indirectement transférés à une entreprise étrangère qui lui est liée. Dès lors que l'administration établit l'existence d'un lien de dépendance et d'une pratique entrant dans leurs prévisions, une présomption de transfert indirect de bénéfices ne peut utilement être combattue par l'entreprise imposable en France que si celle-ci apporte la preuve que les avantages qu'elle a consentis ont été justifiés par l'obtention de contreparties.

Le Conseil d'État précise que :

-d'une part, ces dispositions sont applicables à toute entreprise imposable en France, y compris une succursale française d'une société dont le siège est à l'étranger, sans qu'y fasse obstacle la circonstance que la succursale n'a pas de personnalité morale ;

-d'autre part, les avantages consentis par une entreprise imposable en France au profit d'une entreprise située hors de France sous la forme de l'octroi de prêts sans intérêt constituent l'un des moyens de transfert indirect de bénéfices à l'étranger (BOFiP-BIC-BASE-80-20- §§ 240 à 250-02/09/2015). L'administration peut donc réintégrer dans les résultats d'un établissement stable, imposables en France, les intérêts dont la facturation a été omise à raison de la comptabilisation d'avances consenties au siège situé hors de France, dès lors que ces avances ne correspondent pas à des remontées de bénéfice après impôt et que la société n'établit pas l'existence de contreparties pour le développement de l'activité de la succursale française.

CE 9 novembre 2015, n° 370974

TVA intracommunautaire Abaissement du seuil des ventes à distance de 100 000 € à 35 000 €

Le projet de loi de finances pour 2016 prévoit d’abaisser de 100 000 € à 35 000 € le seuil de déclenchement de la taxation à la TVA en France pour les ventes à distance effectuées depuis un autre Etat membre de l’Union européenne à destination de la France.

Ainsi, les ventes à distance de biens effectuées par un fournisseur, depuis un autre État membre de l’Union européenne à destination de la France, seraient soumises à la TVA française dès lors que le montant total des ventes à distance réalisées en France par cet opérateur excédera le seuil de 35 000 € HT, dès lors bien sûr qu’il n’a pas déjà exercé l’option pour que ces livraisons soient imposables en France dès le premier euro. 

PLF 2016 30 septembre 2015

Cet abaissement du seuil de déclenchement de l'imposition à la TVA en France des ventes à distance a été confirmé ce 14 décembre 2015 par le Sénat.

A partir de 2016, le lieu d'imposition des ventes à distance réalisées d'un autre Etat membre vers la France sera obligatoirement situé en France (application de la TVA française) lorsque le vendeur a réalisé, l'année civile précédente ou l'année civile en cours, un montant hors taxe de ventes à distance à destination de la France supérieur au seuil de 35 000 € (contre 100 000 € en 2015: CGI art. 258 B).

Une succursale qui rend des services à son siège a la qualité d’assujetti partiel à la TVA

La succursale française d’une banque britannique, qui a opté pour l’assujettissement de ses opérations bancaires et financières à la TVA, rend des services à la fois à son siège britannique et à des tiers.

Peut-elle déduire intégralement la TVA grevant ses dépenses ?

Non, selon la cour administrative d’appel de Versailles.

Cette succursale réalise des opérations ouvrant droit à déduction avec sa propre clientèle et des opérations au profit de son siège, lesquelles n’entrent pas dans le champ d’application de la TVA puisque réalisées au sein de la même entité juridique. Elle doit donc être regardée comme un assujetti partiel et ne peut pas déduire l’intégralité de la TVA grevant ses dépenses.

Cette solution est critiquable.

Cour administrative d’appel de Versailles 27 janvier 2015 nos 10VE01053 et 11VE03805 ; Feuillet rapide Francis Lefebvre 22/15 inf. 2 p. 4

Caractère imposable des services fournis par un siège à sa succursale membre d'un groupement TVA

Les prestations de services fournies par un établissement principal établi dans un pays tiers à sa succursale établie dans un Etat membre constituent des opérations imposables quand cette dernière est membre d'un groupement ou d'une unité TVA dans cet Etat.

CJUE 17 septembre 2014 aff. 7/13

Facturation interne des services fournis par une société hors UE à sa succursale située sur le territoire de l’Union européenne

Les prestations de services fournies, à titre onéreux, par un établissement principal d’une société établie dans un pays tiers à l’UE, à sa succursale établie dans un État membre de l’UE, constituent des opérations imposables pouvant être taxées dans le pays d’établissement de la succursale lorsque cette dernière est membre d’un groupement de personnes pouvant être considéré comme un seul assujetti à la TVA dans cet Etat membre.

En effet, dans une telle situation, le groupement de personnes, en tant que preneur des services fournis par l’établissement principal de la succursale membre de ce groupement, devient redevable de la TVA exigible et peut, à ce titre, autoliquider la taxe correspondante.

CJUE 17 septembre 2014, n° 7/13

Vérification de comptabilité et des opérations TVA de succursales françaises d’entreprises étrangères

En principe, les succursales françaises d'entreprises étrangères ne sont pas soumises à l'obligation d'établissement de comptes annuels posée par le code de commerce.
Toutefois, une société étrangère qui crée une succursale en France est redevable de l'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France (CGI art. 209-I). Elle est donc tenue à ce titre de souscrire une déclaration de résultats et de présenter à l'administration fiscale, sur demande de celle-ci, tous les documents comptables et justificatifs à l’appui des résultats déclarés (CGI art. 53 A et 54). Ainsi, en cas de vérification de comptabilité, les succursales françaises d'entreprises étrangères sont tenues, lorsqu'elles tiennent leur comptabilité au moyen de systèmes informatisés, de remettre une copie des fichiers des écritures comptables sous forme dématérialisée (CGI, LPF, art. A. 47 A-1).

Toutefois, la conformité de la copie de ces fichiers des écritures comptables à la nomenclature du Plan Comptable Général (ou à une autre nomenclature définie par le normalisateur comptable français pour les banques et assurances) n'est pas exigée, en particulier le numéro et le libellé de compte (BOFiP-CF-IOR-60-40-20-§§ 130 à 150-13/12/2013 et BOFiP-CF-IOR-60-40-20-§ 350-13/12/2013).
Les succursales françaises d'entreprises étrangères peuvent remettre au service vérificateur une table de correspondance avec les normes comptables françaises. Elles peuvent également choisir de remettre à l'administration une copie des fichiers de leurs écritures comptables après avoir converti ces dernières aux normes comptables françaises. Dans tous les cas, lorsque la comptabilité est tenue en langue étrangère, le fichier des écritures comptables doit être présenté en langue française lors d'un contrôle (CGI art. 54).

BOFiP-CF-IOR-60-40-10-§ 70-18/02/2014

TVA et fraude sur Internet

En principe, un site internet basé à l'étranger qui vend des produits, par exemple en France, doit appliquer le taux de TVA français, mais il n'y a pas de contrôles. Or un français sur deux effectue ses achats sur internet.
Quelle parade prévoit la Commission pour entraver la démarche des entreprises qui profitent d'internet pour transgresser les lois fiscales?

L'organisation et la gestion de la fiscalité sont principalement de la compétence des États membres, ce qui signifie que le calcul, la collecte, le contrôle et le recouvrement de la TVA relèvent de leur responsabilité. C'est notamment le cas du contrôle des ventes sur internet (ventes à distance) qui incombe aux administrations fiscales nationales, même lorsque le vendeur opère dans plusieurs États membres.

Au niveau européen, nous n'avons connaissance d'aucune information qui montrerait que des États membres négligent le risque de fraude à la TVA lié aux ventes en ligne, qu'elles soient purement intérieures ou transfrontières.

Afin d'aider les États membres à lutter plus efficacement contre la fraude fiscale, la Commission fournit un cadre juridique leur permettant de coopérer sans heurts dans ce domaine et met à leur disposition des outils pour lutter contre la fraude transfrontière. Par exemple, le groupe chargé du projet d'audit informatisé, mis en place dans le cadre du programme Fiscalis, permet aux États membres de partager les bonnes pratiques dans les domaines du contrôle du commerce électronique ainsi que des outils de surveillance et de recherche sur internet.

En outre, afin de promouvoir et de faciliter la coopération multilatérale, en particulier dans la lutte contre la fraude à la TVA, le règlement (UE) n° 904/2010  du Conseil a institué, en ses articles 33 à 37, à un réseau dénommé «Eurofisc» en vue de l’échange rapide d’informations ciblées entre les États membres. Ce réseau opère depuis le 1er novembre 2010.

Source : FR E-011283/2013 Réponse donnée par M. Šemeta au nom de la Commission le 15 novembre 2013

Une société exerçant ses activités dans un autre un État membre par le biais d'une succursale peut être sanctionnée pour non-publication de ses comptes annuels

Une succursale au sein du droit des sociétés ne doit pas être confondu avec un établissement stable en matière de TVA.

Une succursale est obligatoirement formalisée dans le sens où un représentant permanent de la succursale sur le sol français doit être désigné. 

En termes de TVA, lorsque l'entreprise est établie dans l'Union européenne, aucun représentant ou mandataire fiscal ne doit plus être désigné depuis minimum 2010.

L'arrêté du 15 mai 2013 (JO 4-7 p. 11144) a même étendu cette absence de désignation à certains pays tiers :  Argentine. Australie. Azerbaïdjan. Géorgie. Inde. Islande. Mexique. Moldavie. Norvège. République de Corée. Saint-Barthélemy.

Par contre, lorsqu'une entreprise étrangère est établie en France, sous la forme d'un établissement stable TVA (et/ou IS), il est probable qu'elle possède également, de droit ou de fait, une succursale selon la 11ème directive 89/666/CEE du Conseil du 21 décembre 1989.

Une entreprise étrangère, sans établissement ni salariés en France, qui réalise des opérations imposables en France (TVA, impôts sur les sociétés...), doit s'adresser au service des impôts des entreprises étrangères (SIE).

Une entreprise étrangère qui n'a pas d'établissement en France, mais qui emploie des salariés relevant du régime social français, doit demander son immatriculation au centre national des firmes étrangères (CNFE).
Le formulaire E0 leur permet d'obtenir leur immatriculation auprès des organismes de sécurité sociale et de l'Insee, de recevoir un numéro Siret et de déclarer les salariés employés par l'entreprise.

Par contre, une entreprise étrangère qui souhaite implanter un établissement ou une filiale en France, doit s'immatriculer au répertoire des entreprises et des établissements Sirene, en s'adressant au centre de formalités des entreprises (CFE) dont elle dépend en fonction de son activité.
Que ce soit d'un point de vue fiscal ou en matière de déclarations sociales, l'entreprise étrangère a les mêmes obligations d'immatriculation qu'une entreprise française. Parmi ces obligations figurent le dépôt des comptes annuels au greffe.

La Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) a déclaré que la liberté d'établissement, les principes de la protection juridictionnelle effective et du respect des droits de la défense ainsi que les dispositions de cette 11ème directive concernant la publicité des succursales créées dans un État membre par certaines formes de société relevant du droit d’un autre État membre de l'Union européenne, ne s’opposent pas à ce qu'une réglementation nationale (dans cette affaire, la réglementation autrichienne) inflige immédiatement, en cas de dépassement du délai de 9 mois prévu pour la publicité des documents comptables, une amende minimale de 700 € à une société de capitaux établie dans un autre État membre (en l'espèce, une société allemande) dont une succursale est située dans l’État membre concerné, et ce sans lui adresser au préalable une mise en demeure et sans lui donner la possibilité de s’exprimer sur le manquement imputé.

Précision : le droit autrichien prévoit que les représentants légaux des sociétés de capitaux doivent déposer, au tribunal du registre des sociétés du siège de la société, les comptes annuels et le rapport de gestion ainsi que, le cas échéant, le rapport sur la gouvernance d’entreprise, après leur examen en assemblée générale et, au plus tard, 9 mois suivant la date de clôture du bilan. Et les représentants des succursales de sociétés de capitaux étrangères sont tenus de publier en langue allemande les documents comptables établis, vérifiés et publiés suivant le droit applicable au siège principal de la société, sous peine d’être condamnée par le juge à une astreinte comprise entre 700 et 3 600 €. L’astreinte doit être prononcée à l’expiration du délai de publicité.

La publicité des succursales créées dans un État membre par des sociétés relevant du droit d’un autre État membre est imposée par l’article 1er de la 11ème directive. Et l’article 12 de la 11ème directive confie aux États membres le soin d’adopter les sanctions appropriées applicables en cas de défaut de publicité des documents comptables. Mais cette directive ne comporte pas de règles plus précises en ce qui concerne l’établissement des sanctions nationales et n’établit notamment aucun critère explicite pour l’appréciation du caractère proportionné de telles sanctions.

Dans cette affaire, la CJUE apporte des précisions sur ce qu'est une sanction appropriée et proportionnée en cas de défaut de publicité des documents comptables. Ainsi, un État membre de l’Union européenne peut appliquer une astreinte de 700 € au minimum à une société de capitaux établie dans un autre État membre qui a une succursale sur son territoire et qui n’a pas fait publier ses comptes annuels dans un délai de 9 mois, sans être contraint de lui adresser auparavant une mise en demeure, ni de lui permettre de s’expliquer sur ce manquement sanctionné.

Impossibilité de déterminer un prorata mondial de déduction de la TVA

Différentes entreprises, telles les banques par exemple, possèdent des filiales et aussi des succursales dans les autres Etats de l'Union ou dans les les pays tiers.

Pour la détermination du prorata de déduction de la TVA qui lui est applicable, cette entreprise, dont le siège est situé dans un Etat membre, ne peut pas prendre en compte le chiffre d’affaires réalisé par ses succursales établies dans d’autres Etats membres, ainsi que celui réalisé par des succursales établies dans des Etats tiers à l’UE.

Par ailleurs, un Etat membre ne peut pas retenir une règle de calcul du prorata de déduction par secteur d’activité d’une entreprise assujettie autorisant celle-ci à prendre en compte le chiffre d’affaires réalisé par une succursale établie dans un autre Etat membre ou dans un Etat tiers.

CJUE 12 septembre 2013, n° 388/11

Détermination du lieu de dépôt des déclarations de TVA des assujettis établis dans un pays hors UE lié par une convention d'assistance mutuelle

L'obligation, pour les assujettis à la TVA établis dans un pays non membre de l'UE avec lequel la France a conclu une convention d'assistance mutuelle, de désigner un représentant fiscal pour l'accomplissement des obligations de déclaration et de paiement de la TVA a été supprimé par la troisième loi de finances rectificative pour 2012.
Un décret modifie en conséquence le lieu de dépôt des déclarations de TVA, aligné sur celui des assujettis à la TVA établis dans un autre État membre de l'Union européenne.

Source : D. n° 2013-732, 12 août 2013

Les ventes à distance dans l'Union européenne

Les ventes à distance dans l'Union européenne

1 Principe
Les principes actuels de la TVA entrainent le fait que la taxe soit due dans le pays de consommation.

La localisation de certaines ventes de biens interviendra donc au lieu où est situé l’acheteur et non à l’endroit d’établissement du vendeur. 

C’est le cas des ventes à distance qui doivent être déclarées comme telles lorsque 5 conditions sont réunies :

1. L’acheteur du bien est un particulier, un non assujetti ou un PBRD
2. La livraison est effectuée à destination de l’acquéreur, par le vendeur ou pour son compte, d’un Etat membre vers un autre Etat membre
3. La vente ne concerne pas des produits soumis à accises ou des moyens de transport neufs
4. L’opération (ou un ensemble d’opérations) dépasse un certain seuil de chiffre d’affaires par pays
5. Le vendeur n’a pas opté pour le rejet de l’application des seuils (et le régime des ventes à distance s’applique dès la première opération).

2 Vente à distance (articles 258 A et 258 B du CGI)

Le franchissement du seuil entraine une localisation de la vente dans l’Etat membre où est situé l’acheteur.

Dans ce cas, le vendeur a l’obligation d’être identifié dans le pays concerné par le seuil franchi et d’appliquer, sur la vente du bien, le taux de TVA en vigueur dans le pays de l’acheteur.

L’appréciation du seuil est faite distinctement pour chaque Etat membre. La première vente qui entraine le franchissement du seuil dans un Etat membre implique immédiatement l’obligation d’appliquer les règles de la vente à distance, tant pour l’année en cours que pour l’année civile suivante.

C’est le cas lorsque vous vendez par an des biens, pour plus de 35.000 EUR (certains Etats ont un seuil différent, jusque 100.000 EUR) dans un ou plusieurs autres Etats membre de l’Union européenne. Les services ne sont pas visés mais uniquement les biens.  La conséquence est que vous devez vous identifier à la TVA pour ces opérations dans l’autre Etat Membre (ou les autres). Ce n’est pas un choix mais une obligation.

Attention, pour rappel, la directive 2000/65/CE du 17 octobre 2000 a supprimé, à dater du 1^er janvier 2002, l’obligation pour les entreprises communautaires de désigner un représentant fiscal. Il est donc nécessaire de vérifier pays par pays les règles d’identification des entreprises françaises dans les autres Etats membres de l’Union Européenne.

Certains optent d’ailleurs pour soumettre toutes les ventes intra-UE au régime des ventes à distance et n’attendent pas le dépassement du seuil fatidique. A priori ce n’est intéressant que s'il exsite un différentiel de taux intéressant entre les pays concernés.

Exemple :

Gondran est amoureux de l’Autriche. Il a ouvert une boutique sur internet et distribue toutes sortes d’objets, de livres, de gadgets qui concernent différents pays et l’Autriche en particulier.

Il expédie ses colis par messagerie à ses clients qui sont quasi tous des particuliers.

Cependant, en octobre 2012, il a dépassé le seuil de 35.000 EUR de ventes avec l’Autriche de telle sorte que le régime TVA de ses ventes à distances change. Gondran va devoir appliquer une TVA autrichienne de 20% sur son prix de vente. Cette TVA devra être payée au Trésor autrichien et c’est la raison pour laquelle Gondran devra s’identifier à la TVA en Vienne, au régime des non-résidents.

Cette situation ne changera rien au régime réel simplifié de Gondran en France. Il pourra déduire la TVA sur ses achats de biens qui sont ensuite expédiés en Autriche et soumis à la TVA autrichienne.

L’émission d’une facture au titre de ces ventes à distance est obligatoire (instruction des impôts du 7 août 2003).

4 Seuils applicables pour les ventes à distance

SEUIL	ETAT MEMBRE
35.000 EUR	Autriche - Belgique – Chypre – Espagne – Finlande - Irlande – Grèce – Italie – Malte- Portugal – Slovaquie – Slovénie
100.000 EUR	Allemagne – France – Luxembourg – Pays-Bas
35.151 EUR	Estonie
70.000 BGN	Bulgarie
280.000 DKK	Danemark
8.800.000 HUF	Hongrie
24.000 LVL	Lettonie
125.000 LTL	Lituanie
160.000 PLN	Pologne
118.000 RON	Roumanie
70.000 GBP	Royaume Uni
320.000 SEK	Suède
1.140.000 CZK	Tchéquie

Lors du calcul du seuil, le vendeur français détermine son chiffre d’affaires en euros, sur l’année civile n-1 (ou année en cours), des expéditions qu’il a réalisées à destination des non-assujettis à la TVA dans un même Etat membre.

Lorsque ce chiffre d’affaire est inférieur au seuil fixé par l’Etat membre, le vendeur français est autorisé à traiter ses ventes comme des ventes françaises et à appliquer son régime de TVA français.
Par contre, dès que ce chiffre d’affaires est supérieur au seuil fixé, le vendeur français doit facturer la TVA au taux en vigueur dans l’Etat membre de destination.

Le vendeur peut opter, quel que soit son seuil de facturation, pour la taxation dans le pays d’arrivée des marchandises. Il doit pour cela en informer les services fiscaux dont il relève en France (SIE).

5 Que se passe-t-il si l’acheteur vient enlever, au siège du vendeur, le bien acquis sur le site de e-commerce, lors d’un passage en France,?

Depuis l’ouverture du marché unique, les achats réalisés par des résidents de l'Union européenne dans un autre Etat membre sont taxés au taux applicable dans cet Etat (à l'exclusion des moyens de transport neufs qui sont taxables sur le lieu d'immatriculation).

Les particuliers peuvent ainsi se déplacer librement dans le marché intérieur de l’Union européenne sans être soumis à des formalités et des contrôles fiscaux ou douaniers, que ce soit à l’occasion d’un déménagement, ou plus généralement d’un voyage au cours duquel ils transportent des biens destinés à leur usage personnel ou des cadeaux.

Le vendeur ne peut cependant pas se charger de l’expédition ou du transport des biens à destination de l’autre Etat membre. Dans le cas contraire, il doit appliquer le régime des ventes à distance.

6 Conseil

Consultez votre ou un Expert-Comptable. Ne croyez surtout pas à l’illusion que l’économie d’une règle permet l’économie d’un effort.

Jean Pierre RIQUET
Expert TVA
08 VIII 2014