Contrôle fiscal des comptabilités informatisées Les 3 règles d'or du FEC : anticiper, vérifier, exploiter

Suite à la conférence organisée par BDO en partenariat avec l'APDC et animée par Jean-Marc Allouët, associé BDO, le 19 mai dernier, sur les résultats d'une étude consacrée aux retours d'expérience des entreprises 2 ans après la mise en place du fichier des écritures comptables, voici les principaux enseignements en ressortant.

Ne pas attendre un contrôle fiscal pour vérifier que l'entreprise est bien en mesure de produire un FEC conforme aux exigences techniques édictées par l'administration fiscale est a priori un principe évident et pourtant, sur les 350 entreprises ayant répondu à l'enquête, 33 % n'avait pas encore, au 3e trimestre 2015, produit de FEC. Un certain nombre d'entreprises risquent donc d'avoir de mauvaises surprises si elles se trouvent dans l'obligation de produire un FEC dans un délai court (en général, deux semaines) suite à une notification de contrôle fiscal alors qu'elles n'auraient effectué aucun test préalable. Les filiales françaises de groupes étrangers sont à cet égard les plus en retard, car il est plus difficile de convaincre les têtes de groupes étrangers de consacrer un budget en réponse à une obligation fiscale française.

Anticiper - La « fabrication » d'un FEC conforme aux exigences de l'administration fiscale peut comporter des points techniques à résoudre, notamment lorsque des opérations de migrations comptables d'un système vers un autre ou des opérations de restructuration se sont produites en cours d'exercice, ou encore en présence d'un système de facturation externalisée.

Si les problèmes techniques les plus fréquemment rencontrés par les entreprises qui ont répondu à l'enquête sont liés au respect du format du FEC (41 %) ou à la séquentialité des numéros d'écritures (36 %) ou à l'intégration des à-nouveau (34 %), ces résultats sont inversement proportionnels aux travaux à réaliser.

Ces types de problèmes peuvent, en effet, s'avérer plus faciles à résoudre que d'autres difficultés ou anomalies négligées à tort alors qu'elles sont source de questionnement de la part de l'administration fiscale car elles obèrent le caractère probant du FEC produit et remis à l'administration :

-les anomalies de cadrage entre la balance générale et le FEC ou bien entre le FEC et la liasse fiscale. Elles constituent respectivement 12 % et 11 % des difficultés rencontrées par les entreprises lors de la fabrication du FEC. En l'état actuel des textes, ce contrôle de cohérence répond aux exigences du contrôle interne de l'entreprise. Des contextes spécifiques peuvent être à l'origine de tels écarts, dans ce cas des tableaux de cadrage sont nécessaires ;

-la reprise de la balance générale (et non des écritures détaillées) lors des migrations d'application en cours d'exercice (9 %). Il s'agit d'une situation autorisant la remise de 2 FEC, l'un comprenant les écritures détaillées du début de l'exercice à la date de migration et le second de la date de migration à la date de clôture. Une nouvelle fois, les travaux de réconciliation et de cadrage doivent être préparés et documentés ;

-les difficultés issues d'opérations de restructuration (écritures agrégées, plans de comptes différents…) (7%). Celles-ci nécessitent souvent des analyses, notamment lorsque l'opération concerne un exercice fiscal antérieur et que les modalités de reprise sont insuffisamment documentées ;

-en cas de facturation externalisée (2 %). Quelle que soit l'organisation comptable, l'entreprise demeure responsable de produire le détail de ces écritures. Il est vivement recommandé de prévoir contractuellement la remise du détail des opérations a minima dans un format FEC et ceci sans attendre une notification de contrôle fiscal.

La notice accompagnant le FEC est importante - L'obligation comprend la remise du FEC et de sa notice de description. Selon le contexte, cette notice peut être réduite à sa plus simple expression ou comprendre des éléments détaillés tels que la description des travaux et toute information permettant d'appréhender le FEC. La remise du FEC et de sa notice s'effectue au 1er rendez-vous avec le vérificateur. Cette notice permet d'apporter des éclairages à certaines situations posant les bases d'un dialogue constructif.

Les tolérances administratives sont closes - Il est d'autant plus important d'anticiper ces difficultés que les tolérances de l'administration fiscale dont les entreprises ont pu bénéficier pendant ces deux premières années de mise en place du FEC ont pris fin. La bienveillance dont les services vérificateurs ont pu faire preuve ne s'applique plus désormais.

Tester le FEC - Plus globalement, on ne peut que recommander aux entreprises de tester leur(s) FEC en amont, en utilisant l'outil proposé par l'administration fiscale « Test compta Demat » (http://www.economie.gouv.fr/dgfip/outil-test-des-fichiers-des-ecritures-comptables-fec). Attention, néanmoins, ce test permet de vérifier la validité formelle du FEC, c'est-à-dire le contenant, mais pas son contenu ni la cohérence ni la régularité ou le caractère probant de ce dernier (la validité du contenu résultant notamment des cadrages et analyses évoqués précédemment).

Vérifier le contenu - Au-delà du format technique, l'analyse du contenu du FEC doit être menée. Les contrôles de base doivent être réalisés et documentés.

Exploiter - Notons qu'en interne, au sein des entreprises, le contrôle qualité du FEC tout comme sa production sont un travail d'équipe fédérant des services comptables et financiers, des services informatiques qui doivent être associés à ces opérations et, le cas échéant, des directions fiscales. Il est également nécessaire d'archiver les FEC générés au titre des exercices successifs afin de pouvoir les remettre en cas de demande de l'administration fiscale.

Saisir les opportunités offertes par le FEC - Les entreprises ont tout intérêt à profiter des avantages de cette contrainte fiscale. Le FEC peut en effet constituer un précieux outil de contrôle interne, grâce au data mining. Les croisements de données qu'il permet peuvent par exemple permettre de vérifier la correcte application des principes comptables ou de détecter des anomalies, voire des fraudes ainsi que d'identifier des atypismes au sein d'une entreprise cible.

En définitive, fabriquer un FEC conforme techniquement est possible et de nombreuses entreprises le réalisent. Le FEC constitue une opportunité majeure de renforcer le contrôle interne, d'améliorer la qualité de l'information comptable et de s'assurer de la valeur probante de sa comptabilité : un retour sur investissement en quelque sorte !

Conférence BDO-APDC du 19 mai 2016, étude BDO/APDC « FEC deux ans après : retour d'expérience de 350 entreprises» ; http://www.bdo.fr ; http://www.apdc-france.fr

Quand un oubli de renvoi à une autre proposition de rectification permet d'obtenir la décharge du rehaussement

Lorqu'elle envisage un redressement, l'administration doit adresser au contribuable une proposition de rectification motivée, de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (LPF art. 57).

Dans l'affaire, parallèlement à la vérification de comptabilité d'une SARL, l'administration a engagé un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de la gérante associée. Considérant qu'une partie des recettes de la SARL n'avait pas été comptabilisée et n'était pas demeurée investie dans la société, le vérificateur a estimé que cette somme avait été distribuée au maître de l'affaire, imposable entre les mains de la gérante comme des revenus de capitaux mobiliers (CGI art. 109).

Toutefois, seule une partie de la somme était détaillée dans la proposition de rectification adressée à la gérante. En outre, il n'était fait aucun renvoi à la proposition de rectification adressée à la SARL.

Dès lors, faute d'avoir détaillé et indiqué le mode de calcul des revenus regardés comme distribués, fût-ce par un renvoi à la proposition de rectification adressée à la SARL, le juge d'appel a estimé que cette motivation ne permettait pas au contribuable de formuler utilement ses observations ni de faire connaître son acceptation, privant la contribuable d'une garantie. En conséquence, celle-ci a obtenu la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de cotisations sociales afférentes au montant non détaillé.

CAA Marseille 26 mai 2016, n° 14MA05129

Lieu du contrôle fiscal lorsque l’entreprise ne dispose plus de locaux en France

Toute vérification de comptabilité doit, en principe, se dérouler dans les locaux de l'entreprise vérifiée, en présence de personnes habilitées à la représenter, sauf dans le cas où l'administration, à la demande du contribuable, procède à cette vérification dans un lieu extérieur à l'entreprise (LPF art. L. 13).

Dans l'hypothèse où l'entreprise vérifiée ne dispose plus de locaux en France, il appartient à ses représentants de proposer au vérificateur le lieu, en principe situé en France, où, d'un commun accord avec l'administration, la vérification de la comptabilité pourra se dérouler et de désigner la personne habilitée à la représenter lors des opérations de contrôle, qui sera tenue de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration (CGI art. 54).

CE 16 mars 2016, n° 379626

L'administration fiscale peut saisir tout le contenu de la messagerie d'une entreprise

L'administration fiscale peut saisir tout le contenu de la messagerie d'une entreprise sur Facebook,
Twitter, etc.
Les agents de l'administration fiscale peuvent saisir l'intégralité du contenu d'une messagerie dès lors que cette messagerie se présente sous la forme d'un fichier unique, indivisible et insécable contenant tous les messages. C'est ce que vient de juger la Cour de cassation le 8 mars 2016.

Sur autorisation du juge des libertés, des agents des impôts avaient procédé dans les locaux de différentes sociétés à la saisie de fichiers informatiques après y avoir constaté la présence de documents entrant dans le champ de l'autorisation de visite donnée par le juge des libertés.

Ces sociétés demandaient l'annulation des opérations de visite et des saisies. Elles faisaient valoir que le droit au respect de la vie privée consacré par l'article 8 de la Convention européenne des droits de l'homme s'oppose à ce que l'administration d'un État procède à des saisies massives et indifférenciées de documents.

Pour la Cour de cassation, lorsqu'un support de documents est indivisible, l'administration est en droit d'appréhender tous les documents qui y sont contenus si certains d'entre eux se rapportent, au moins en partie, aux agissements visés par l'autorisation de visite.

Il appartient ensuite au titulaire du compte de messagerie de préciser et produire les éléments du fichier qui seraient insaisissables, en en indiquant la raison pour chacun de ces éléments.


Publié le 30 mars 2016 - Direction de l'information légale et administrative (Premier ministre)

Appréciation d'une activité occulte exercée en France par une société étrangère

Une société établie en Espagne exerce une activité économique en France. Cette société n’a effectué aucune démarche auprès de l’administration française : aucune déclaration d’activité au CFE ou au greffe du tribunal de commerce et absence de dépôt de déclarations.

Au terme d’un contrôle fiscal, l’administration fiscale française notifie des rehaussements à IS et en TVA.

Considérant que cette société espagnole exerce en France une activité occulte, l’administration applique, corrélativement, les pénalités de 80 % propres aux activités occultes.

Le Conseil d’Etat considère qu’une activité occulte existe si un contribuable n’a pas souscrit une déclaration et n’a pas fait connaître ses activités à un centre de formalité des entreprises ou au greffe du Tribunal de commerce.

Dans ce cas, l’administration est réputée apporter la preuve de l’exercice occulte de l’activité si le contribuable n’est pas en mesure d’établir qu’il a commis une erreur justifiant qu’il ne se soit acquitté d’aucune obligation.

A cet égard, si le contribuable fait valoir qu’il a satisfait à l’ensemble de ses obligations fiscales dans un autre Etat membre, la justification de l’erreur commise doit être appréciée en tenant compte du niveau d’imposition.

CE 7 décembre 2015, n° 368 227

Procédures TVA Modalités de vérification de comptabilité d’une entreprise n’ayant plus ni activité ni bien en France

Selon l' article L. 13 du LPF , toute vérification de comptabilité doit, en principe, se dérouler dans les locaux de l'entreprise vérifiée, en présence de personnes habilitées à la représenter, sauf dans le cas où l'Administration, à la demande du contribuable, procède à cette vérification dans un lieu extérieur à l'entreprise.

En particulier, dans l'hypothèse où l'entreprise vérifiée ne dispose plus de locaux en France, il appartient à ses représentants de proposer au vérificateur le lieu, en principe situé en France, où, d'un commun accord avec l'Administration, la vérification de la comptabilité pourra se dérouler et de désigner la personne habilitée à la représenter lors des opérations de contrôle, qui sera tenue, comme le prévoit l' article 54 du CGI , de représenter à toute réquisition de l'Administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration.

Dans le cas où une entreprise n'exerce plus d'activité en France et n'y détient pas de biens, il lui appartient de proposer à l'Administration le lieu en France, où pourrait se dérouler la vérification de la comptabilité, ainsi que la personne habilitée à la représenter lors de ces opérations de contrôle.

Sources : CE, 16 mars 2016, n° 379626

2018 : logiciel ou un système de caisse sécurisé

Pour lutter contre la fraude à la TVA, il sera fait obligation à l’assujetti, à compter du 1er janvier 2018 :

- d’utiliser un logiciel ou un système de caisse sécurisé, c’est-à-dire satisfaisant à des conditions d’inaltérabilité, de sécurisation, de conservation et d’archivage ;

- de conserver les documents en attestant en vue d’un éventuel contrôle inopiné de l’administration.

PLF 2016 art. 38

Réduire l'insécurité fiscale, nouvelle mission de la profession comptable et de l'ANC !

Un colloque sur la sécurité fiscale organisé par Fondafip (Fondation internationale de finances publiques) s'est tenu à Bercy le 13 avril 2015 sous le haut patronage du ministre des finances et des comptes publics. Claude Lopater, intervenant à ce colloque, et Olivier Fouquet, auteur du rapport introductif, reviennent sur la place des normes comptables dans le contrôle des comptes par l'administration fiscale. Ce Point de vue est extrait du FR 25/15 du 28 mai 2015.


Claude Lopater
Olivier Fouquet



1. Les fiscalistes sont sans doute excellents mais ils oublient qu'ils ne sont pas en charge de l'élaboration et de l'interprétation de la règle comptable. La confusion des genres conduit à la violation trop fréquente du principe général de connexion entre la comptabilité et la fiscalité. L'avis des comptables, rarement consultés à l'occasion de litiges fiscaux, est regardé comme négligeable. Pourtant la voie royale, qui n'est d'ailleurs pas la plus difficile, pour réduire l'insécurité fiscale consiste à redonner leur place à la profession comptable et à l'Autorité des normes comptables (ANC).

Une anarchie fiscalo-comptable

2. Cette anarchie, qui ne saurait échapper même aux observateurs les moins attentifs, a, à notre avis, trois causes essentielles.
Pour les besoins non contestés du contrôle fiscal, l'administration a tendance à agir comme une autorité comptable, voire de contrôle des comptes

3. Il est vrai que le flou de certaines règles comptables offre beaucoup d'opportunités à l'administration pour donner sa définition personnelle de la connexion fiscalo-comptable qui, naturellement, n'est pas celle des entreprises ni davantage celle des praticiens de la comptabilité. Le flou de certaines règles comptables, que nous avons maintes fois signalé, provient notamment de l'absence de précisions dans les règles comptables, de l'existence de choix entre différentes méthodes explicitement offerts par ces règles ou bien implicitement développés par la pratique ou résultant de la doctrine comptable qui tendent de plus en plus à s'appuyer sur la substance de la transaction plutôt que sur son apparence.

4. Soumis à une pression de plus en plus forte pour accroître le rendement des contrôles, certains vérificateurs peuvent être tentés, en partant des faits, d'imaginer la solution comptable qui leur donnera raison, dans une interprétation très personnelle de la règle comptable. Le commissaire du gouvernement Corneille indiquait, avant 1914, en évoquant le « réalisme » du droit fiscal, que l'impôt saisit la matière imposable là où elle se trouve, sans considération des règles non fiscales. De nombreux vérificateurs reconnaîtraient sans doute leur père spirituel dans le conseiller d'Etat Corneille s'ils avaient étudié son œuvre. Mais, les choses ont changé et le juge fiscal tient compte désormais, au nom de la sécurité juridique, des règles non fiscales pour interpréter une opération susceptible d'être imposée et apprécier s'il faut ou non l'imposer. Cette réticence de certains vérificateurs à appréhender les solutions des droits non fiscaux, et notamment du droit comptable, est d'autant plus paradoxale que la doctrine de l'administration comporte des analyses comptables remarquables par leur justesse et leur fermeté.
 
L'administration fiscale n'est pas une autorité comptable

5. L'administration, dans ses contrôles, a tendance à limiter l'application de la connexion aux seules règles exposées dans le PCG. Elle refuse, contrairement au juge, de reconnaître une valeur juridique à toute autre doctrine comptable, au moins quand elle ne lui convient pas, même émanant de l'ANC comme : les avis de l'ancien comité d'urgence du CNC (par exemple, l'avis n° 2002-D sur le maintien de la perte existant à la date du reclassement d'actions propres en vue d'être annulées. Il aura fallu attendre treize ans pour que le Conseil d'Etat, le 1er avril 2015, donne finalement raison au CNC en confirmant la connexion (voir FR 23/15 inf. 4 p. 6 ) ou les lettres du président de l'ANC (voir au n° 9 l'exemple relatif à l'affaire Locindus). Elle s'estime la plus à même, compte tenu de son expérience des entreprises, d'interpréter le PCG, parfois même de façon abstraite, sans prendre nécessairement en compte le contexte de l'opération. Elle regarde comme des règles comptables des impératifs du contrôle fiscal, comme la cohérence obligatoire entre comptes sociaux et consolidés, par exemple sur le traitement des titres de participation (voir notre 2e article dans un FR à paraître ultérieurement).
L'administration peut aussi remettre ne cause la régularité des comptes et leur certification sans même sembler s'en rendre compte

6. Il est des cas où l'administration, se fondant sur sa seule analyse des règles comptables, va jusqu'à requérir des pénalités pour manquement délibéré pour motif comptable, sans, à notre avis, en mesurer toute la portée. En effet, le manquement délibéré pour motif comptable suppose l'existence d'une intention avérée de ne pas respecter les règles comptables. Or une telle intention, si elle se révélait avérée, ajoutée à un manquement significatif conduirait à des comptes irréguliers et donc à la remise en cause de la certification des comptes par les commissaires aux comptes (CAC). Il s'agirait alors de faits délictueux pouvant entraîner des sanctions pénales.
Les cours et tribunaux ont parfois tendance, au nom du réalisme du droit fiscal, à méconnaître la portée considérable que le Conseil d'Etat donne aujourd'hui au principe général de connexion fiscalo-comptable

7. Pour l'ensemble du monde comptable, la règle de connexion énoncée à l'article 38 quater de l'annexe III au CGI se comprend ainsi : dès lors qu'il existe une règle comptable explicite sans règle fiscale contraire, la réglementation comptable, à laquelle l'entreprise s'est par hypothèse pleinement conformée, s'impose aux fiscalistes et il n'appartient ni à l'administration ni au juge administratif d'en disposer autrement.

8. Le Conseil d'Etat a érigé cette connexion en véritable principe général du droit fiscal, et l'a encore rappelé récemment, en infirmant des arrêts de cours administratives d'appel, dans ses décisions de principe du 13 juillet 2011 sur le choix offert par le PCG d'amortir ou non les primes de remboursement (n° 311844 : BIC-XI-1925), du 23 décembre 2013 sur les provisions (n° 346018 : BIC-XII-2315), du 1er avril 2015 sur le reclassement d'actions propres (n° 362317 : FR 20/15 inf. 3 p. 6 ; alignement sur l'avis du comité d'urgence du CNC ; voir FR 23/15 inf. 4 p. 6), et du 10 avril 2015 (n° 369667 : FR 23/15 inf. 1 p. 3) sur la priorité d'imputation entre amortissements et déficits.

9. Les comptables ont été, par exemple, surpris par l'arrêt de la cour administrative d'appel de Versailles du 31 mars 2015 (n° 14VE03210, Société Locindus : à paraître à la RJF) qui, malgré l'absence de règles fiscales spécifiques, a refusé d'appliquer cette connexion « au nom de l'exigence du réalisme du droit fiscal », en n'hésitant pas à contredire une lettre du président de l'ANC.

Le monde comptable n'a pas la parole dans les contrôles fiscaux…

10. Les expertises confiées par les juridictions fiscales aux experts-comptables sont de plus en plus rares.L'ANC tranche en moyenne une question par an liée à un différend comptable provenant d'un contrôle fiscal.Les experts-comptables interviennent bien sûr dans les contrôles fiscaux, en faisant de l'assistance fiscale ou en donnant des conseils. De ce fait, ils sont perçus par l'administration comme des avocats, et non comme des « sachants » comptables.Les commissaires aux comptes ne sont jamais sollicités par l'administration. Ils interviennent peu à la demande des entreprises dont ils certifient les comptes.
… alors que la comptabilité se complexifie et s'internationalise

11. La comptabilité n'a cessé de se complexifier, d'abord sous l'influence des comptes consolidés en règles françaises, puis en IFRS. La pratique des comptes sociaux évolue tous les jours sous l'effet de la porosité naturelle existant entre les deux jeux de comptes (sociaux et consolidés), ce qui permet de prendre de plus en plus en considération la substance et l'évolution des IFRS sans changer les règles comptables des comptes sociaux grâce au flou expliqué précédemment. Cette pratique, dans la mesure où elle n'est pas maîtrisée, si elle simplifie la vie des entreprises, crée de l'insécurité fiscale.
Propositions pour réduire l'insécurité fiscale liée aux règles comptables

1e proposition : créer une nouvelle procédure en 3 étapes en cas de différends comptables entre l'administration et les entreprises

12. Un comité d'experts vient d'être mis en place pour éclairer l'administration ponctuellement en cas de différend survenant lors des contrôles. Huit experts, fiscalistes et juristes, ont été ainsi nommés. Aucun comptable n'y figure. Tout en conservant l'esprit ayant conduit à la création de ce comité d'experts, il est proposé ci-dessous d'aller bien au-delà en créant une nouvelle procédure en 3 étapes :

Etape 1 : éclairage comptable de l'administration par les commissaires aux comptes de l'entreprise contrôlée

13. Sur tous les redressements fondés sur des motifs comptables, l'administration demanderait un éclairage aux commissaires aux comptes (CAC) de la société contrôlée, après autorisation et sous le contrôle de celle-ci. En effet, les CAC, comme les experts-comptables (EC), sont des « sachants » en matière comptable. Mais ils sont en plus, par nature, les seuls experts indépendants de l'entreprise/contribuable contrôlée. Enfin, certifiant les comptes du contribuable, ils sont nécessairement intéressés par toute remise en cause de traitements comptables.

Cet éclairage nouveau de l'administration par les CAC ne doit nullement être confondu avec le rôle des EC durant un contrôle fiscal. En effet, partant de la connexion comptabilité-fiscalité énoncée par l'article 38 quater de l'annexe III au CGI : « Les entreprises doivent respecter les définitions édictées par le plan comptable général, sous réserve que celles-ci ne soient pas incompatibles avec les règles applicables pour l'assiette de l'impôt ». On pourrait dire que :

- le CAC qui certifie les comptes de l'entreprise éclairerait l'administration sur les seuls différends fondés sur les « définitions édictées par le plan comptable général » que le vérificateur aurait avec l'entreprise contrôlée. Cet avis technique comptable se ferait par oral en présence de l'entreprise dans ses locaux et/ou dans une note écrite adressée à l'entreprise/contribuable. Il n'y a là aucune notion de fiscalité, de défense, ni d'assistance, seulement la délivrance d'un avis technique comptable pour servir dans le cadre d'un contrôle fiscal ;

- alors que l'EC continuerait à assister/conseiller son client, le contribuable contrôlé dont il établit les comptes, aussi bien sur les définitions du PCG que sur toutes les autres règles applicables à l'assiette de l'impôt.

14. Pour faciliter cet éclairage strictement comptable de l'administration par les CAC, la CNCC devrait inciter les entreprises contrôlées à avoir plus recours à un avis technique comptable de leurs CAC dans le cadre des diligences directement liées à la mission des CAC (DDL consultation). Un tel avis technique comptable des CAC est déjà autorisé par la norme d'exercice professionnel (NEP 9050) et est déjà en conformité avec le règlement européen des services « non audit » applicable en 2016. Pour inciter les sociétés contrôlées à y avoir recours auprès de leurs CAC, la CNCC pourrait mettre ce type de consultation en exemple de DDL.

15.Remarque : pour les entités sans CAC, cette nouvelle procédure ne changerait rien pour l'EC. L'EC continuerait à faire comme aujourd'hui dans son assistance/conseil à un contrôle fiscal, en traitant sans distinction les différends comptables et fiscaux. Toutefois, pour les différends comptables, l'EC aurait tout intérêt, pour son client contrôlé, à utiliser l'étape 2 décrite ci-après.

Etape 2 : saisine par les CAC et les EC de la commission commune CNCC/OEC de droit comptable en concertation avec les entreprises contrôlées

16. Si, malgré l'éclairage fourni à l'administration lors de la 1e étape, les différends comptables sur contrôles fiscaux demeuraient, les CAC comme les EC pourraient saisir cette commission CNCC/EC (Compagnie nationale des commissaires aux comptes/ordre des experts comptables), désormais commune à l'ensemble de la profession comptable, comme ils le font déjà pour toute question comptable concernant l'établissement des comptes ou leur certification, qu'il s'agisse de comptes sociaux ou consolidés. Cette saisine présenterait l'intérêt supplémentaire d'être effectuée en concertation avec la société contrôlée et, le cas échéant, l'administration. Cette commission étant surtout connue des membres de la profession comptable, il convient de rappeler ici que l'élaboration de ses réponses est faite par plus de trente experts représentatifs de plus de quinze cabinets, dont plusieurs sont également membres de la Commission des normes privées (CNP) de l'ANC, commission en charge des règles françaises, en présence d'un permanent de l'ANC. En outre, ces réponses donnent lieu à publication mensuelle valant doctrine comptable officielle pour la profession comptable. Enfin, si le sujet est trop délicat, la commission saisit l'ANC (voir 3e étape).

Etape 3 ; saisine de l'ANC
17. Cette possibilité de saisine de l'ANC existe déjà. En pratique :

- afin d'éviter l'engorgement et d'avoir une certaine représentativité, les questions sont filtrées dans la mesure où elles arrivent le plus souvent via les organismes et fédérations professionnels et sectoriels d'entreprises ou de la commission comptable commune CNCC/CEC (d'où l'intérêt de la 2e étape) ;

- les questions proviennent aussi de l'administration, notamment pour connaître soit les conséquences d'un projet de texte en cours d'élaboration, soit la position de l'ANC dans le cadre de différends comptables résultant de contrôles fiscaux. En 2013 et 2014, les cas de saisine ont abouti à modifier le PCG en le précisant (cas des commissions versées sur Vefa à comptabiliser en en-cours de contrats à long terme) ou à créer une nouvelle règle comptable (cas des terrains de carrière à comptabiliser en stocks). L'administration s'est rangée aux avis en abandonnant tous ses redressements dans les secteurs concernés.

Si l'administration n'est pas satisfaite d'une réponse de la commission commune CNCC/OEC, elle peut parfaitement saisir l'ANC pour faire confirmer ou infirmer celle-ci.
2e proposition : donner à l'ANC une responsabilité en matière de sécurité fiscale fondée sur 2 actions
1eaction : clarifier/ réaffirmer dans une instruction élaborée conjointement par la DLF et l'ANC les points clés liés à la connexion comptabilité-fiscalité

18. Il s'agit, par exemple, de clarifier les conséquences pratiques en général de cette connexion, les conséquences fiscales en cas de libre choix entre méthodes comptables, les éventuelles différences entre une optimisation comptable sur l'IS et une optimisation comptable sur la CVAE, le champ d'application de la connexion jusqu'aux avis du comité d'urgence tous désormais repris en annexe du PCG 2014, etc. L'instruction exposerait la procédure à suivre, les conditions de saisine de l'ANC par l'administration mais aussi d'information de l'administration en cas de saisine par les entreprises ou par la profession comptable.

19. Le contenu de cette instruction, qui contribuerait à l'amélioration des relations entre l'administration et les entreprises, serait, pour les questions de fond, opposable à l'administration sur le fondement de l'article L 80 A du LPF. En cas de désaccord entre l'administration et l'ANC, il reviendrait au Gouvernement de prendre ses responsabilités en élaborant une règle fiscale s'écartant de la règle comptable dès lors qu'il estimerait la déconnexion justifiée par des impératifs spécifiques à la fiscalité.

2e action : lancer un inventaire des situations comptables comportant des risques majeurs d'insécurité fiscale et améliorer les règles comptables en conséquence

20. Il s'agit notamment de réduire le flou de certaines règles comptables en précisant la portée et les conséquences pratiques de différents concepts : approche juridique, substance, substance « over form » dans les comptes sociaux vs consolidés (en liaison avec la transposition de la nouvelle directive comptable européenne) en prenant les exemples le plus souvent rencontrés (par exemple, franchise sur contrat de loyer : pas de charge ou bien charge à payer). L'intérêt de discuter de cet inventaire dans la perspective de la recherche d'une sécurité fiscale accrue est qu'il pourrait inciter l'ANC à se préoccuper davantage de cette sécurité. Car, il faut bien le reconnaître, du seul point de vue comptable, la pratique et les techniciens se satisfont de ce flou (si l'on en juge justement par les premières discussions de transposition de la directive à l'ANC).

21. En définitive, personne ne conteste que le principe de connexion fiscalo-comptable, s'il était mis en œuvre dans sa plénitude, apporterait un surcroît considérable de sécurité fiscale aux entreprises. Le choix historique de la connexion poursuivait bien cet objectif. Mais le plus étonnant est que ce principe ne rencontre pas en fait de défenseurs acharnés, sinon au Conseil d'Etat. L'administration a peur que sa liberté de contrôle fiscal s'en trouve limitée. Les comptables préfèrent le flou qui leur permet de ne pas renoncer à leurs habitudes. Un certain nombre d'entreprises aussi car elles espèrent tirer parti de ce flou pour optimiser. Il serait temps de cesser de jouer au jeu du chat et des souris et de fixer une règle claire qui s'impose à tous.


© Editions Francis Lefebvre - La Quotidienne

Est-ce s'opposer à contrôle fiscal que d'effacer des données informatisées ?

La suppression de données informatisées constitue une opposition à contrôle fiscal si elle est opérée juste après la réception de l'avis de vérification.



La décision rendue par le Conseil d’Etat le 24 juin dernier présente un intérêt majeur. Elle concerne tous ceux qui ont à connaître du contrôle d’une comptabilité informatisée. La Haute Assemblée juge que l’opposition à contrôle fiscal est caractérisée lorsque le contribuable efface des données informatisées juste après la réception de l’avis de vérification.

Toutes les données enregistrées par le logiciel de gestion peuvent être contrôlées

La première question posée aux juges était de savoir si les données supprimées entraient dans le champ du contrôle fiscal.
Le logiciel de vente en cause permettait de facturer et d’encaisser les ventes, de gérer les stocks et détaillait l’ensemble des recettes journalières d'une pharmacie. Les juges en ont conclu que l’ensemble des informations contenues dans ce logiciel devait être regardé comme concourant à la formation des résultats comptables et entrait dans le champ du contrôle des comptabilités informatisées prévu par l’article L 13 du LPF.

La suppression de données juste après l’avis de vérification caractérise l’opposition à contrôle

La question de savoir quels agissements constituent une opposition à contrôle de comptabilité informatisée est, elle aussi, inédite.
Faut-il s’en tenir au refus physique d’accès aux documents comptables, critère principal pour les contrôles des comptabilités papier ? L’opposition au contrôle d’une comptabilité informatisée ne peut cependant pas reposer uniquement sur le refus d’accès à l’ordinateur de l’entreprise ou ses logiciels. Le Conseil d'Etat retient que l'appréciation de cette opposition s’appuie également sur la suppression volontaire des données élémentaires.
En l’espèce, le caractère volontaire des suppressions ne faisait pas de doute, les opérations ayant nécessité l’utilisation d’un profil utilisateur et d’un mot de passe associé dont seuls les responsables étaient dotés.
Il faut, en outre, que les suppressions effectuées rendent le contrôle impossible en dépit des diligences normales entreprises par le vérificateur. C’est, à notre connaissance, la première fois que ce critère est expressément formulé par le Conseil d’Etat, même s’il a toujours été sous-jacent dans sa jurisprudence.
Enfin, et surtout, la suppression des données, quel qu'en soit le nombre, doit avoir été effectuée à raison de l’imminence d’un contrôle. Sur ce point, l’arrêt rejoint la jurisprudence relative aux contrôles de comptabilités papier. Seule la destruction volontaire de documents après réception d’un avis de vérification caractérise une opposition à contrôle (CE 16-2-1987 n° 50421).
La position, assez sévère, prise par l’administration dans le litige et consistant à assimiler tout défaut de conservation des données à une opposition à contrôle a ainsi été rejetée.
Cette nouvelle jurisprudence rendue dans le cadre de contrôles touchant les logiciels de gestion des pharmaciens est susceptible de s'appliquer dans toutes les procédures de contrôle de comptabilité informatisée.
Rappelons que l’opposition à contrôle fiscal est lourdement sanctionnée : elle entraîne l'évaluation d'office des bases d'imposition, assortie d’une amende de 100 % des droits éludés (CGI art. 1732).
De plus, l’effacement de données comptables peut donner lieu à des poursuites pénales pour fraude fiscale.
Pour approfondir cette question, voir le Feuillet Rapide fiscal-social EFL 29/15 inf. 13 p. 22.

Source : CE 24-6-2015 no 367288

L'atteinte au secret professionnel en cours de contrôle fiscal strictement encadrée

En cours de contrôle fiscal, la révélation d'une information à caractère secret vicie la procédure lorsqu'elle est demandée par le vérificateur ou lorsque, imputable au seul contribuable, elle fonde tout ou partie de la rectification.


Dans une affaire portant sur l'effacement de données contenues dans un logiciel de gestion utilisé par des pharmaciens (voir La Quotidienne du 7 juillet 2015), le Conseil d’Etat s’est penché sur la question de l’atteinte au secret professionnel pendant un contrôle.
Il distingue deux situations :
- soit la violation du secret est le fait du vérificateur qui, pendant le contrôle, demande la révélation d’informations entrant dans le champ de ce secret. Dans ce cas, la procédure est systématiquement reconnue irrégulière et entraîne la décharge des impositions correspondantes ;
- soit la violation du secret résulte du contribuable, volontairement ou non. La procédure sera jugée irrégulière seulement si les informations révélées fondent les rectifications proposées à l’issue du contrôle.
En l'espèce, l’employé d'un pharmacien avait, en manipulant le logiciel à l’occasion des traitements demandés par le vérificateur, fait apparaître accidentellement les nom et prénom d’un client et les achats qu’il avait effectués. Mais cet incident n'avait eu aucun impact sur les rectifications proposées ultérieurement.
Cette jurisprudence, qui a vocation à s’étendre à toutes les professions soumises au secret (médecins, avocats ou notaires...), fait du vérificateur le garant du secret professionnel : il lui incombe d'être vigilant à la fois sur les informations demandées lors du contrôle et sur celles utilisées pour fonder les rectifications.

Source : CE 24-6-2015 n° 367288

Obligation de délivrance de copie de documents lors d'un controle TVA

L'article 44 de la loi n° 2013-1117 du 6 décembre 2013 relative à la lutte contre la fraude fiscale et la grande délinquance économique et financière permet aux agents de l'administration fiscale de prendre des copies de documents dont ils ont connaissance dans le cadre des procédures de contrôle fiscal externe, sans que le contribuable puisse s'y opposer.

Ces dispositions sont codifiées à l'article L. 13 F du livre des procédures fiscales. Les commentaires relatifs à cette nouvelle obligation sont intégrés au document BOI-CF-CPF-40.

Lutte contre la fraude fiscale

Publication d'une carte des pratiques et montages abusifs

L’administration fiscale a ouvert en 2014 un espace en ligne dédié au contrôle fiscal et à la lutte contre la fraude. Elle a publié le 1^er avril une nouvelle rubrique « carte des pratiques et montages abusifs » qui s’inscrit dans une démarche de prévention et de sécurité juridique apportée aux contribuables en les informant des risques qu’ils prendraient en mettant en place ou en conservant des montages destinés à réduire indûment l’impôt.

Elle contient des exemples de montages révélés lors de contrôles fiscaux et contraires à la loi. Cette rubrique sera régulièrement complétée.

Lorsque l’administration découvre ces montages, elle les remet en cause après un examen des faits et applique des pénalités qui peuvent être lourdes. Si un contribuable utilise ce type de montage, il est invité à régulariser sa situation en déposant des déclarations rectificatives.

L’administration appréciera, en fonction des circonstances propres au dossier, les conséquences qu’il convient d’en tirer.

http://www.economie.gouv.fr/dgfip/carte-des-pratiques-et-montages-abusifs

Contrôle TVA & fiscal des SCI : utiles précisions

Une société civile immobilière (SCI) propriétaire d'un immeuble à usage commercial donné en location à une société d’exploitation et non soumise à l’IS peut faire l'objet d'une vérification de comptabilité en matière de TVA lorsqu'elle a opté pour cet impôt.

Au regard de l’impôt sur le revenu, la SCI peut faire l’objet d’un contrôle des documents comptables et autres pièces justificatives qu'elle a l'obligation de tenir (CGI art.172 bis et ann. III art. 46 B à D).

Si le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers, les bases d’imposition peuvent être évaluées d’office (CGI, LPF, art. L. 74).

Cette dernière disposition ne s’applique pas seulement aux seules vérifications de comptabilité (CGI, PLF, art. L. 13), mais vise l'ensemble des contrôles sur place auxquels l'administration des impôts est en droit de procéder.

Le contrôle sur place dont les SCI qui donnent leurs immeubles en location ou en confèrent la jouissance à leurs associés peuvent faire l'objet constitue donc un contrôle fiscal permettant l’évaluation d’office des revenus fonciers pour opposition au contrôle.

En revanche, les suppléments de droits sanctionnant l'opposition à contrôle ne peuvent pas être mis à la charge des associés lorsque ceux-ci n'ont pas pris personnellement part à cette opposition.

CE 5 novembre 2014, n° 356148 et 356798

Contrôle fiscal Testez la conformité de vos fichiers des écritures comptables

Depuis le 1^er janvier 2014, les contribuables qui tiennent leur comptabilité au moyen de systèmes informatisés doivent la présenter sous forme de fichiers dématérialisés lors d’un contrôle de l’administration fiscale (CGI, LPF, art. L.47 A-I). Ces fichiers des écritures comptables (FEC) doivent répondre à certaines normes.

La DGFiP propose aux entreprises un outil pour vérifier la conformité de leur FEC aux normes édictées.

Ce logiciel, dénommé « Test Compta Demat », est disponible en téléchargement libre. Le logiciel vérifie la validité de la structure du fichier de l’entreprise et précise notamment les points d’anomalies détectées. L’entreprise est alors en mesure de mettre aux normes son fichier des écritures comptables en vue d’un éventuel contrôle.

L’utilisation de cet outil est sécurisée et confidentielle.

Toutefois, il est précisé que le rapport fourni par le logiciel ne constitue pas une attestation de conformité et ne n'engage pas l’administration.

http://www.economie.gouv.fr/dgfip/outil-test-des-fichiers-des-ecritures-comptables-fec

Le fisc peut exercer son droit de perquisition à la fin d’une vérification de comptabilité

L’administration fiscale obtient du juge l’autorisation de perquisitionner les locaux d’une société dont la vérification de comptabilité est en voie d’achèvement.

La société soutient que cette perquisition, compte-tenu de la date à laquelle elle a été mise en œuvre,  a permis au fisc de saisir des documents auxquels la vérification ne lui permettait pas d’accéder et violé son droit à un débat contradictoire sur les pièces soumises au contrôle. Il y a donc eu un détournement de procédure.

Le Conseil d’Etat lui donne tort : la procédure de vérification fiscale et le droit de perquisition  se combinent nécessairement et rien ne s’oppose à ce que ce dernier soit exercé  au cours ou à la fin d’une vérification. De plus, en l’espèce, le contribuable n’apporte aucune précision sur le contenu des documents saisis et ne conteste pas les écritures de l’administration qui déclare ne pas avoir fondé les redressements sur les éléments recueillis au cours de la perquisition.
A noter que la Cour de cassation retient la même solution que le Conseil d’Etat.

Conseil d’Etat 23 juin 2014 n° 360708
Revue de jurisprudence fiscale Francis Lefebvre 10/14 n° 925

Contrôle des comptabilités informatisées : nouvelles questions réponses

Les contribuables qui tiennent leur comptabilité au moyen de systèmes informatisés doivent la présenter sous forme de fichiers dématérialisés lors d'un contrôle de l'administration fiscale. Pour la mise en œuvre de cette obligation de présentation du fichier des écritures comptables (FEC), l’administration publie sur le site impots.gouv une suite de questions réponses qu’elle met à jour régulièrement.
Une nouvelle version de ce document datée du 27 mai 2014 se substitue au document précédemment publié le 15 avril 2014.

Les nouvelles questions et réponses, identifiées par un trait en marge, se rapportent notamment aux points suivants :
-inclusion des écritures de report à nouveau dans le FEC ;
-numérotation séquentielle des écritures ;
-fichier unique pour la comptabilité générale et les comptabilités auxiliaires ;
-date de la pièce justificative, dates de comptabilisation et de validation de l'écriture comptable ;
-données devant être comprises dans le FEC portant sur un exercice non clos.

Impots.gouv. fr

Vérification fiscale sur une période étendue en matière de TVA - Exigence du FEC de l'année en cours

Lorsque l’avis de vérification prévoit que la période vérifiée est étendue en matière d'un impôt ou d'une taxe autre que l'impôt sur le bénéfice et dont la date légale de dépôt est expirée, le contribuable a l’obligation de présenter ses documents comptables obligatoires relatifs à cette période sous forme dématérialisée, quand bien même l’exercice n’est pas clos (BOFiP-CF-IOR-60-40-10-§ 130-18/02/2014).

Par exemple, un avis de vérification adressé au mois de juillet 2014 vise les exercices clos les 31 décembre 2012 et 2013, période étendue au 31 mai 2014 en matière de TVA.
Le contribuable doit communiquer au service vérificateur un fichier unique de l'ensemble des écritures comptables passées au titre de l’exercice du 1er janvier au 31 décembre 2012, un second fichier unique de l’ensemble des écritures comptables passées au titre de l’exercice du 1er janvier au 31 décembre 2013 et un fichier des écritures comptables relatif à la période du 1er janvier 2014 au 31 mai 2014.
L'administration confirme, dans ses questions / réponses mises à jour publiées le 2 juin sur «www.impots.gouv.fr », que le fichier de l'ensemble des écritures (FEC) ainsi remis doit comporter toutes les écritures, et pas seulement celles relatives à la TVA, puisqu'il porte sur l'ensemble des écritures des journaux comptables au titre de chaque exercice ou période visé dans l'avis de vérification (question 19).

Toutefois, dès lors que l'exercice visé n'est pas clos, le FEC ne comportera évidemment pas certaines informations telles que les écritures de clôture d'exercice et celles d'inventaire (BOFiP-CF-IOR-60-40-20-§ 30-13/12/2013).
Source : Questions / réponses sur la transmission des comptabilités informatisées sous forme dématérialisée en cas de contrôle fiscal », mise à jour du 27 mai 2014 publiée le 2 juin, www.impots.gouv.fr

Vérification de comptabilité et des opérations TVA de succursales françaises d’entreprises étrangères

En principe, les succursales françaises d'entreprises étrangères ne sont pas soumises à l'obligation d'établissement de comptes annuels posée par le code de commerce.
Toutefois, une société étrangère qui crée une succursale en France est redevable de l'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France (CGI art. 209-I). Elle est donc tenue à ce titre de souscrire une déclaration de résultats et de présenter à l'administration fiscale, sur demande de celle-ci, tous les documents comptables et justificatifs à l’appui des résultats déclarés (CGI art. 53 A et 54). Ainsi, en cas de vérification de comptabilité, les succursales françaises d'entreprises étrangères sont tenues, lorsqu'elles tiennent leur comptabilité au moyen de systèmes informatisés, de remettre une copie des fichiers des écritures comptables sous forme dématérialisée (CGI, LPF, art. A. 47 A-1).

Toutefois, la conformité de la copie de ces fichiers des écritures comptables à la nomenclature du Plan Comptable Général (ou à une autre nomenclature définie par le normalisateur comptable français pour les banques et assurances) n'est pas exigée, en particulier le numéro et le libellé de compte (BOFiP-CF-IOR-60-40-20-§§ 130 à 150-13/12/2013 et BOFiP-CF-IOR-60-40-20-§ 350-13/12/2013).
Les succursales françaises d'entreprises étrangères peuvent remettre au service vérificateur une table de correspondance avec les normes comptables françaises. Elles peuvent également choisir de remettre à l'administration une copie des fichiers de leurs écritures comptables après avoir converti ces dernières aux normes comptables françaises. Dans tous les cas, lorsque la comptabilité est tenue en langue étrangère, le fichier des écritures comptables doit être présenté en langue française lors d'un contrôle (CGI art. 54).

BOFiP-CF-IOR-60-40-10-§ 70-18/02/2014

Crédit de TVA et délai de réclamation

Les faits. Une entreprise a sollicité un important remboursement de crédit de TVA en décembre N, ce a conduit l'administration à vérifier ponctuellement sa comptabilité, puis à lui notifier un redressement annulant la quasi totalité de ce crédit en janvier N+2 et enfin à lui accorder un remboursement minime (de l'ordre de 1%) en juillet N+2.
La société n'a pas saisi le juge de l'impôt dans le délai de recours contentieux, à savoir le délai de 2 mois décompté à partir de la date à laquelle l'administration s'est prononcé sur le demande du remboursement initiale (laquelle est assimilée à une réclamation), c'est-à dire à compter de juillet N+2 en l'espèce (CGI art. R 199-1). Elle a en revanche adressé à l'administration une nouvelle réclamation en mai N+2 pour obtenir le remboursement d'une fraction de ce crédit de TVA, demande qui a fait l'objet d'un rejet en octobre N+2. Cette décision de refus a été contestée devant le juge de l'impôt, lequel a été saisi en décembre N+2. Le tribunal administratif, puis le Cour administrative d'appel ont rejeté la demande et l'affaire a été portée devant le Conseil d'État.
Une demande de remboursement d'un crédit de TVA doit être traitée comme une réclamation. Pour être recevable, une réclamation relative à la TVA doit être présentée au plus tard le 31 décembre de la 2ème année suivant la mise en recouvrement ou le versement de l'impôt (CGI, PLF, art. R*196-1 a et b) ou encore la réalisation de l'événement qui motive la réclamation (CGI, PLF, art. R*196-1 c). Le Conseil d'État juge qu'un redevable peut utilement se prévaloir de ce dernier délai pour présenter une nouvelle demande de remboursement d'un crédit de TVA, alors même qu'il n'a pas contesté, dans le délai de deux mois, la décision par laquelle l'administration a rejeté sa première demande de remboursement au motif de l'annulation de ce crédit. Il annule sur ce point le jugement de la cour administrative d'appel.
Par ailleurs, si un contribuable qui a fait l'objet d'une procédure de reprise dispose d'un délai égal à celui de l'administration pour présenter ses propres réclamations (CGI, LPF, art. R*196-3), la société ne peut bénéficier de ce délai du seul fait que l'administration, saisie d'une demande de remboursement de crédit de TVA, procède à un contrôle de la comptabilité du contribuable avant de se prononcer sur cette réclamation afin d'en apprécier le bien-fondé.
La publication d'une nouvelle doctrine n'ouvre pas le délai de réclamation. Une instruction fiscale, qui se borne à exprimer l'interprétation formellement admise par l'administration, à la date de son édiction, de la règle de droit fondant l'imposition, ne peut constituer un événement de nature à rouvrir un délai de réclamation, alors même qu'elle donnerait de cette règle une interprétation différente de celle contenue dans les instructions fiscales en vigueur au moment du fait générateur de l'imposition en litige.
Incompatibilité avec une règle de droit supérieure. Enfin, la Haute Assemblée se prononce sur l'article L. 190 du livre des procédures fiscales (dans sa rédaction applicable à l'époque des faits), qui permettait de rouvrir le délai de réclamation à partir d'une décision révélant l'incompatibilité avec une règle de droit supérieure de la règle de droit dont il a été fait application pour fonder l'imposition.
Seuls ceux des décisions et avis rendus au contentieux par le Conseil d'État, la Cour de cassation, le Tribunal des conflits et la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) qui révèlent directement l'incompatibilité avec une règle de droit supérieure de la règle de droit dont il a été fait application pour fonder l'imposition en litige sont de nature à constituer le point de départ du délai dans lequel ces réclamations sont recevables.
Si, en principe, tel n'est pas le cas d'un arrêt de la Cour de justice concernant la législation d'un autre État membre, une telle décision constitue également un événement de nature à motiver une réclamation portant sur cette période dans l'hypothèse où elle révèle, par l'interprétation qu'elle donne d'une directive, la transposition incorrecte de cette dernière en droit français. En revanche, une décision ou un avis qui se borne à retenir une interprétation des dispositions du droit de l'Union ou du droit national dont il a été fait application pour fonder l'imposition contestée différente de celle jusqu'alors formellement admise par l'administration dans ses instructions ne peut constituer le point de départ de ce délai, dès lors que l'imposition ne saurait être fondée sur l'interprétation de la loi fiscale que l'administration exprime dans ses instructions.
CE 30 décembre 2013, n° 350100

Contrôle fiscal en 2014 - Procédures de rectification et d'imposition d'office - Contrôle des comptabilités informatisées

La conservation des données informatiques a notamment pour objet leur réutilisation pour le contrôle des comptabilités tenues au moyen de systèmes informatisés, par la simple remise de fichiers dématérialisés et également par la réalisation de traitements informatiques complexes par le contribuable lui-même ou par l'administration.

Par application combinée des dispositions de l'article L. 102 B du livre des procédures fiscales (LPF)  et de l'article 54 du code général des impôts (CGI) , si l'original de chaque document obligatoire a été établi par un procédé informatique, ces documents informatiques immatériels doivent être conservés et présentés sur un support informatique.

Pour les contrôles pour lesquels l'avis de vérification est envoyé avant le 1er janvier 2014, le I de l'article L. 47 A du LPF  prévoit que le contribuable peut satisfaire à son obligation de représentation de la comptabilité en remettant une copie des fichiers des écritures comptables sous forme dématérialisée répondant aux normes fixées par l'article A. 47 A-1 du LPF .

Pour les contrôles pour lesquels l'avis de vérification est adressé à compter du 1er janvier 2014, le I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales (LPF), dans sa rédaction issue de l'article 14 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012 , prévoit que les contribuables doivent présenter leur comptabilité sous forme dématérialisée, dès lors que cette dernière est tenue sous cette forme. Cette obligation vaut pour tous les contribuables soumis par le code général des impôts à l'obligation de tenir et de présenter des documents comptables.

La présentation des documents comptables sous forme dématérialisée s'effectue par la remise, au début des opérations de contrôle, d'une copie des fichiers des écritures comptables sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté. Les dispositions de cet arrêté sont codifiées à l'article A. 47 A-1 du LPF .

S'agissant des modalités pratiques de réalisation des traitements informatiques prévues par le II de l'article L. 47 A du LPF , il appartient au contribuable de choisir la modalité pratique qu'il entend retenir pour mettre en œuvre le traitement informatique demandé par l'administration parmi les options suivantes :

- soit le contribuable autorise l'administration à effectuer le contrôle sur le matériel de l'entreprise ;

- soit le contribuable décide d'effectuer lui-même le traitement informatique et dans ce cas l'administration lui précise par écrit les travaux à réaliser ainsi que le délai accordé pour les effectuer ;

- soit le contribuable demande que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l'entreprise et il met alors à disposition de l'administration les copies des documents, données et traitements soumis au contrôle.

Seront successivement examinés :

- les règles relatives à la présentation de la comptabilité par la remise d'une copie des fichiers des écritures comptables (section 1, BOI-CF-IOR-60-40-10) ;

- le format obligatoire des fichiers des écritures comptables (section 2, BOI-CF-IOR-60-40-20) ;

- les règles relatives à la mise en œuvre de traitements informatiques (section 3, BOI-CF-IOR-60-40-30).