La lutte contre la fraude reste un objectif prioritaire

La présentation du plan pluriannuel de lutte contre la fraude a été l'occasion d'un certain nombre d'annonces concernant la lutte contre la fraude fiscale. Est prévu, en particulier, le durcissement du barème des pénalités fiscales en cas d'avoirs à l'étranger non déclarés et faisant l'objet d'une régularisation.
1 Lors de sa réunion du 14 septembre 2016, le Comité national de lutte contre la fraude (CNLF) a adopté un plan pluriannuel sur trois ans de lutte contre la fraude fiscale et sociale, se déclinant en cinq axes : adapter les processus de contrôle aux mobilités internationales ; optimiser la gestion et la sécurisation de l'information numérique ; renforcer la lutte contre la fraude documentaire et identitaire, développer des cartographies des risques ; améliorer les techniques d'investigation, l'effectivité des sanctions et le recouvrement.
S'agissant plus précisément de la lutte contre la fraude fiscale, plusieurs mesures ont été dévoilées.

2 Ainsi, tirant les conséquences budgétaires de la décision 2016-554 QPC du 22 juillet 2016 par laquelle le Conseil constitutionnel a censuré l'amende proportionnelle de 5 % prévue à l'article 1736, IV-2-al. 2 du CGI à l'encontre des contribuables n'ayant pas déclaré leurs comptes ouverts, utilisés ou clos à l'étranger sur lesquels le total des avoirs est égal ou supérieur à 50 000 € (FR 35/16 inf. 9 p. 12 et FR 37/16 inf. 9 p. 12), le Gouvernement a annoncé que le barème des pénalités applicables aux repentis fiscaux régularisant leur situation auprès du service de traitement des déclarations rectificatives (STDR) est modifié. La majoration applicable dans le cadre du dispositif transactionnel est, en effet, portée de 15 % à 25 % pour les fraudeurs dits « passifs » (ceux ayant reçu les avoirs dans le cadre d'une succession ou d'une donation ou ceux ayant constitués les avoirs alors qu'ils résidaient à l'étranger) et de 30 % à 35 % pour les fraudeurs dits « actifs » (ceux ayant organisé leur évasion fiscale). Selon la circulaire ministérielle du 14 septembre 2014, cette mesure de durcissement s'applique aux demandes de régularisation déposées à compter du 15 septembre, date de publication de ladite circulaire.

Le document de synthèse relatif à cette procédure présenté sous forme de questions/réponses sur le site du ministère de l'économie devrait être adapté en ce sens.
Notons que le Gouvernement devrait également présenter dans le prochain collectif budgétaire un nouveau mécanisme se substituant à l'amende proportionnelle.

3 Le Gouvernement proposera, par ailleurs, dans le cadre du projet de loi de finances rectificative la création d'un contrôle avant remboursement de crédit de TVA : il s'agirait d'une procédure d'instruction sur place des demandes de remboursement de crédit de TVA, limitée à 60 jours. Elle permettrait à l'administration fiscale d'avoir accès, directement dans l'entreprise, aux éléments constitutifs de la demande et donc de limiter les risques de fraude. Par ailleurs, une décision devrait nécessairement être prise dans les 60 jours, faute de quoi l'entreprise serait intégralement remboursée.
Est également annoncé pour le projet de loi de finances rectificative un contrôle fiscal des entreprises moins intrusif car dématérialisé et préservant le dialogue : la nouvelle procédure de contrôle envisagée consisterait à demander à l'entreprise sa comptabilité sous forme dématérialisée et à procéder à son examen depuis le bureau et non sur place. Cette procédure, sans visite sur place, se veut moins intrusive pour les entreprises.

Dossier de presse du CNLF 14-9-2016
, Circ. du 14-9-2016

Déduction de la TVA des véhicules affectés à l’exploitation des remontées mécaniques

La TVA grevant l’acquisition et les services se rapportant aux véhicules ou engins de type tout terrain affectés exclusivement à l'exploitation des remontées mécaniques et des domaines skiables cesse d'être exclue du droit à déduction dès lors que les conditions suivantes sont respectées (CGI art. 273 septies C ; ann. III art. 84 A) :
-le certificat d'immatriculation du véhicule, ou, le cas échéant, le contrat de location du véhicule, doit être établi au nom d'un exploitant de remontées mécaniques ou de domaines skiables ;
-le véhicule concerné doit être affecté exclusivement à l'exploitation de ces infrastructures ;
-le véhicule doit être équipé, d'origine ou à la suite de travaux, de trois au moins des éléments techniques suivants : plateau de chargement, arceau de sécurité pour habitacle, portique de levage, crochet d'attelage, treuil frontal, bac de benne, blocage de différentiel, boîte de transfert, arceau porte-échelle arrière de cabine, plusieurs points d'arrimage sur les côtés des ridelles, pneus mixtes.

Le redevable désirant bénéficier de la déduction de la taxe doit certifier sur l’honneur que son véhicule satisfait aux conditions énoncées ci-dessus.

Décret 2016-1062 du 3 août 2016, art. 1er, JO du 5 ; Ordonnance 2015-1682 du 17 décembre 2015, art. 4

Conditions d'exonération des revenus de l'économie collaborative entre particuliers Exonération du revenu correspondant aux frais partagés

Par tolérance, les revenus tirés d'activités de co-consommation qui correspondent à un partage de frais ne sont pas imposables, à condition qu'ils respectent certains critères cumulatifs liés à la nature de l'activité et au montant des frais partagés (BOFiP-IR-BASE-10-10-10-10-§§ 40 à 150-30/08/2016).
Sont visées, notamment, les activités de co-voiturage, de sorties de plaisance en mer ou d'organisation de repas (dite de co-cooking), qu'elles soient ou non réalisées par l'intermédiaire de plates-formes Internet.
L'exonération est subordonnée au respect des critères relatifs :
1 à la nature de l'activité. Il s’agit des revenus perçus dans le cadre d'une co-consommation entre particuliers, c’est-à-dire d'une prestation de service dont bénéficie également le particulier qui la propose, et non pas seulement les personnes avec lesquelles les frais sont répartis. Par exemple, le particulier qui loue son véhicule de tourisme ou donne location, saisonnière ou non, sa résidence principale ou secondaire ne bénéficie pas de cette exonération ;
2 au montant des revenus perçus. Il ne doit pas excéder le montant des coûts directs engagés à l'occasion de la prestation faisant l’objet du partage de frais et ne doit couvrir que les frais supportés à l'occasion du service rendu. Sont exclus tous les frais non directement imputables à la prestation (frais d’acquisition, d'entretien ou d'utilisation personnelle du ou des biens donnant lieu à la prestation de service partagée, notamment) ;
3 au montant des frais partagés. Les frais partagés ne doivent pas inclure la part de la personne qui propose le service. Ainsi, le contribuable qui propose une prestation dont il partage les frais compte pour 1 personne dans le calcul des frais à partager. Lorsque le revenu réalisé excède le montant du partage de frais, il est imposable au premier euro.
Lorsque ces critères ne sont pas respectés, le revenu réalisé constitue un revenu ou bénéfice imposable dans les conditions de droit commun.

Actualités BOFiP du 30 août 2016

Risques liés à un montage fiscal en matière de TVA : être taxé deux fois à la TVA. Une fois dans le pays où l’on prétend être établi et une autre dans le pays que l’administration fiscale retient pour votre établissement !

Les faits
Un hongrois crée un savoir-faire qu’il transfère en 2008, pour des raisons successorales, à une fondation localisée au Liechtenstein. Commercialement son savoir-faire est exploité par une société dont il est l’actionnaire-gérant.
Un mois plus tard, la Fondation liechtensteinoise octroie une licence d’exploitation à une société portugaise LG, de Madère, détenue par un ressortissant français, connu pour ses talents dans les services sur l’Internet.
Quelques mois plus tard, une autre société portugaise HP, également détenue par le ressortissant français, achète le savoir-faire à la Fondation liechtensteinoise et, un an plus tard, ce savoir-faire est vendu par HP à une troisième société portugaise WM qui poursuit la licence d’exploitation accordée à LG.
WM, dans le cadre du rachat à HP, s’est engagé à poursuivre le développement et la mise à jour du savoir-faire envers les clients de LG. Ces derniers, pour bénéficier des services liés à l’exploitation du savoir-faire, achètent par carte des crédits sur les deux sites web exploités par LG.
Les prestations sur les sites web sont assurées par des personnes liées avec LE, établie au Seychelles.
Fort de sa liste des clients, de sa base de données et du contrat de licence lié à l’exploitation du savoir-faire, LG revend ses droits et actifs à une société luxembourgeoise LU.
En 2013, l’administration fiscale hongroise effectue un contrôle portant sur les années 2009 à 2011 et elle conclut que le résident hongrois qui a conçu le savoir-faire n’avait pas effectivement transféré le droit d’exploitation du savoir-faire à LG et qu’il prenait toutes les décisions nécessaires à l’accroissement du chiffre d’affaires généré par les sites Internet, de sorte qu’il devait être considéré que l’exploitation avait en réalité lieu en Hongrie. Un redressement de 33.796.809,05 EUR d’impôts, dont 32.858.582,24 EUR de TVA ainsi qu’une amende de 25.347.605,99 EUR et des pénalités de retard de 9.529.497,91 EUR lui sont réclamés, alors que la TVA (16% à Madère à l’époque) et les impôts ont été payés au Portugal, certes à des taux plus faibles qu’en Hongrie (TVA de 27%).
Afin de parvenir à cette démonstration du caractère prépondérant du résident hongrois dans la gestion des sites et aboutir à la procédure fiscale, une procédure pénale avait été diligentée par le service d’enquête pénale de l’administration nationale des impôts et des douanes hongroises. Dans le cadre de cette procédure, l’autorité d’enquête avait, avec l’autorisation d’un juge d’instruction, procédé à la mise sous écoute des conversations téléphoniques de plusieurs personnes, dont celles de le résident hongrois, le conseiller juridique de WM, de son comptable et du propriétaire de LG ; ainsi qu’à la saisie et à la sauvegarde de 71 courriers électroniques de WM et ce sans autorisation judiciaire, comme l’ont indiqué lors de l’audience l’administration fiscale de premier degré et le gouvernement hongrois.
Existe-t-il un abus à des fins fiscales ? 
La constitution d’une société à l’étranger n’est pas interdite, même incitée dans le cadre de la liberté de prestation et d’établissement. Elle correspond à une réalité économique, ce qui exclut l’existence d’un abus, lorsqu’elle implique une implantation réelle ayant pour objet l’accomplissement d’activités économiques effectives dans l’État membre d’accueil. La vérification de la réalité de la poursuite d’une activité économique doit reposer sur des éléments objectifs et vérifiables par des tiers, relatifs, notamment, au degré d’existence physique de la société en cause en termes de locaux, de personnel et d’équipements. Afin de vérifier qu’une société ne soit pas une «écran» ou «boîte aux lettres», les autorités fiscales d’un Etat membre doivent faire usage de l’article 7 du règlement n° 904/2010 afin d’obtenir des autorités fiscales de l’autre Etat membre les informations nécessaires pour trancher ce point de la réalité de l’activité économique.
Le gouvernement portugais n’a pas été sollicité sur ce point et il a confirmé que LG s’est conformée, au Portugal, à ses obligations en matière de TVA et la localisation des opérations en fonction de la qualité des clients a été correctement appliquée par LG.
Le fait, pour une société comme WM, de choisir d’utiliser les services d’une société indépendante comme LG qui est établie dans un État membre où les taux d’imposition à la TVA sont moins élevés ne saurait constituer en soi un usage abusif de la libre prestation de services consacrée par l’article 56 TFUE. Les opérateurs économiques peuvent exercer leurs libertés fondamentales de la façon qui leur permet de minimiser leur charge fiscale, pour autant qu’il y a un exercice véritable de la liberté en cause, c’est-à-dire une livraison de biens, une prestation de service, un mouvement de capitaux ou un établissement en vue d’exercer réellement une activité économique ou commerciale. La Cour de justice a jugé, à plusieurs reprises, que les assujettis sont généralement libres de choisir les structures organisationnelles et les modalités transactionnelles qu’ils estiment les plus appropriées pour leurs activités économiques et aux fins de limiter leurs charges fiscales (C-103/09 Weal Leasing).
Pour déterminer l’existence d’un abus fiscal, il convient seulement d’analyser l’ensemble des circonstances de faits pour déterminer si le contrat de licence constituait un montage purement artificiel dissimulant le fait que la prestation de services en cause n’était pas réellement fournie par la société LG, preneuse de la licence, mais l’était en fait par la société ou la personne donneuse de la licence. Cette preuve doit être recherchée notamment au regard de l’implantation réelle et non fictive du siège de l’activité économique ou de l’établissement stable de la société preneuse de licence. Cette société, aux fins de l’exercice de l’activité économique concernée, possédait-elle une structure appropriée en termes de locaux, de moyens humains et techniques, ou encore exerçait-elle cette activité économique pour son propre nom et pour son propre compte, sous sa propre responsabilité et à ses propres risques ? Voici les seuls éléments pertinents pour répondre à la question d’un éventuel abus fiscal.
Abus fiscal et double imposition
Il existe un risque de double imposition étant donné que toutes les taxes ont été payées au Portugal. Tant que le droit de l’Union n’imposera pas aux administrations fiscales des États membres une obligation de reconnaissance mutuelle de leurs décisions respectives, ce risque existera.
En cas d’abus fiscal, le risque de double imposition oblige les autorités fiscales d’un État membre, avant de requalifier le lieu de prestation d’un service et de considérer qu’elle a été effectuée sur son territoire aux fins de percevoir les taxes, à adresser une demande de renseignements aux administrations fiscales de ces autres États membres, sous le règlement (UE) n° 904/2010, lorsqu’une telle demande est utile, voire indispensable, pour déterminer que la TVA est exigible dans le premier État membre.
Utilisation de données du dossier pénal et respect du droit à la vie privée
La notion de vie privée doit être interprétée comme incluant les activités professionnelles ou commerciales des personnes morales. Il est donc essentiel d’apprécier si la collecte de preuves au cours d’une procédure pénale parallèle à la procédure de redressement TVA par l’interception de conversations téléphoniques, ainsi que par la saisie et la sauvegarde de courriers électroniques, est conforme aux articles 7 et 8 de la charte des droits fondamentaux de l’Union européenne. Une réponse positive à cette appréciation ne peut être retenue par une juridiction que sous trois conditions : les moyens d’investigation sont prévus par la loi ; la procédure diligentée poursuit un but légitime et elle est proportionnée. Bien entendu, l’assujetti doit avoir eu la possibilité, dans le cadre de la procédure administrative, d’avoir accès à ces preuves et d’être entendu sur celles-ci. A défaut les preuves obtenues sont déclarées nulles et doivent être écartées.
Conclusion
La conclusion d’un contrat de licence ne peut être considérée comme abusive au regard de la directive TVA 2006/112/CE que si son but essentiel est l’obtention d’un avantage fiscal dont l’octroi serait contraire à l’objectif poursuivi par les dispositions de la directive.
En soi, choisir un autre Etat membre où les taxes sont plus favorables n’est pas interdit tant que cette implantation est matérialisée par une substance cohérente en termes de locaux, de moyens administratifs, humains et techniques.
A défaut, le risque de double imposition en TVA est réel et difficile à combattre efficacement.

Jean Pierre RIQUET
Juriste Fiscaliste TVA

CJUE, C-419/14, WebMindLicenses, 17 décembre 2015

Les limites au droit de déduire la TVA

Pour l’exercice du droit à déduction, un Etat membre peut prévoir, dans sa réglementation, un délai de forclusion, pour autant que les principes d’équivalence et d’effectivité sont respectés.
Par ailleurs, l’administration fiscale peut refuser à un assujetti le droit de déduire la TVA lorsqu’il est établi que ce dernier a manqué de manière frauduleuse à la plupart des obligations formelles qui lui incombaient pour pouvoir bénéficier de ce droit.
CJUE 28 juillet 2016, n° C-332/15

Le monopole de Bercy sur les poursuites pour fraude fiscale est constitutionnel

Le Conseil constitutionnel a validé la disposition du Livre des procédures fiscales qui subordonne le déclenchement des poursuites pénales pour fraude fiscale au dépôt d’une plainte par le fisc.

En principe, en matière de fraude fiscale, la mise en mouvement de l'action publique est subordonnée au dépôt d'une plainte préalable de l’administration fiscale (LPF art. L. 228). Saisi d'une question prioritaire de constitutionnalité par la Cour de cassation, le Conseil constitutionnel vient de juger cette disposition conforme à la Constitution.
Dans l'affaire, le requérant estimait qu'il résultait de ce mécanisme une méconnaissance du principe de séparation des pouvoirs et du principe d'indépendance de l'autorité judiciaire.
Le Conseil constitutionnel admet que la nécessité d’une plainte préalable porte atteinte au libre exercice de l’action publique par le Parquet, et donc à l’indépendance de l’autorité judiciaire. Mais il considère que cette atteinte n’est pas disproportionnée car :
- une fois la plainte déposée par l'administration, le procureur de la République dispose de la faculté de décider librement de l'opportunité d'engager des poursuites ;
- les infractions pour lesquelles une plainte de l'administration préalable aux poursuites est exigée concernent des actes qui portent atteinte aux intérêts financiers de l'État et causent un préjudice principalement au Trésor public. Ainsi, dans l'hypothèse où l'administration, qui est à même d'apprécier la gravité des atteintes portées à ces intérêts collectifs protégés par la loi fiscale, ne dépose pas de plainte, l'absence de mise en mouvement de l'action publique qui en résulte ne constitue pas un trouble substantiel à l'ordre public ;
- la compétence pour déposer la plainte préalable obligatoire relève de l'administration qui l'exerce dans le respect d'une politique pénale déterminée par le Gouvernement conformément à l'article 20 de la Constitution et dans le respect du principe d'égalité.

Cons. const. 22-7-2016 n° 2016-555 QPC

Le monopole de Bercy sur les poursuites pour fraude fiscale est constitutionnel

Le Conseil constitutionnel a validé la disposition du Livre des procédures fiscales qui subordonne le déclenchement des poursuites pénales pour fraude fiscale au dépôt d’une plainte par le fisc.

En principe, en matière de fraude fiscale, la mise en mouvement de l'action publique est subordonnée au dépôt d'une plainte préalable de l’administration fiscale (LPF art. L. 228). Saisi d'une question prioritaire de constitutionnalité par la Cour de cassation, le Conseil constitutionnel vient de juger cette disposition conforme à la Constitution.
Dans l'affaire, le requérant estimait qu'il résultait de ce mécanisme une méconnaissance du principe de séparation des pouvoirs et du principe d'indépendance de l'autorité judiciaire.
Le Conseil constitutionnel admet que la nécessité d’une plainte préalable porte atteinte au libre exercice de l’action publique par le Parquet, et donc à l’indépendance de l’autorité judiciaire. Mais il considère que cette atteinte n’est pas disproportionnée car :
- une fois la plainte déposée par l'administration, le procureur de la République dispose de la faculté de décider librement de l'opportunité d'engager des poursuites ;
- les infractions pour lesquelles une plainte de l'administration préalable aux poursuites est exigée concernent des actes qui portent atteinte aux intérêts financiers de l'État et causent un préjudice principalement au Trésor public. Ainsi, dans l'hypothèse où l'administration, qui est à même d'apprécier la gravité des atteintes portées à ces intérêts collectifs protégés par la loi fiscale, ne dépose pas de plainte, l'absence de mise en mouvement de l'action publique qui en résulte ne constitue pas un trouble substantiel à l'ordre public ;
- la compétence pour déposer la plainte préalable obligatoire relève de l'administration qui l'exerce dans le respect d'une politique pénale déterminée par le Gouvernement conformément à l'article 20 de la Constitution et dans le respect du principe d'égalité.

Cons. const. 22-7-2016 n° 2016-555 QPC

Autoliquidation de la TVA import : opter sans tarder !!!

Depuis le 22 juin 2016, les entreprises établies dans l’UE ont la possibilité d'autoliquider la TVA sur leurs importations sur simple option, sans autre condition. En effet, celle relative à l’obtention de l’agrément à la procédure de domiciliation unique (PDU) en matière douanière a été supprimée par la loi sur l’économie bleue.

Ainsi, les options doivent être adressées dans les meilleurs délais aux services douaniers car ce régime devrait être modifié par la loi « Sapin 2 » actuellement débattue au Parlement qui, selon nos informations, ne devrait pas être adoptée avant la fin du mois de septembre et qui devrait réintroduire un régime d’autorisation préalable basée sur le respect de quatre conditions qui serait apprécié par la douane.

Les sociétés qui auront opté sous le bénéfice de la loi sur l’Economie Bleue verront leurs options automatiquement validées pendant trois ans mais ne pourront pas bénéficier du renouvellement automatique prévu dans la loi. Elles seront donc tenues de solliciter une autorisation au terme du délai de trois ans. Ce délai laisse, cependant, suffisamment de temps aux entreprises pour s’adapter à la nouvelle législation.

Par ailleurs, le projet de loi « Sapin 2 » prévoit que les redevables établis hors de l’UE doivent désigner un représentant en douane ayant le statut d'Opérateur Economique Agréé (OEA). Ce projet de loi prévoit donc un régime plus favorable pour les sociétés établies hors de l’UE car en pratique tous les représentants en douane ont le statut d’OEA.

Loi 2016-816 du 20 juin 2016, art. 27, JO du 21 ; Projet de loi « Sapin 2 », art. 23 ter

Directive « Bons » : règles TVA harmonisées

Le 27 juin dernier le Conseil européen a adopté la directive 8741/16 relative au régime TVA des bons. Cette directive, qui entrera en vigueur au 1er janvier 2019, vise à harmoniser dans tous les Etats membres de l’UE le régime TVA des bons.

Cette directive a défini et classifié les bons et a déterminé le régime fiscal applicable selon la nature juridique du bon.

Un bon est défini comme étant un instrument qui est assorti d’une obligation de l’accepter comme contrepartie totale ou partielle d’une livraison de biens ou d’une prestation de services et pour lesquels le bien à livrer ou le service à prester ou l’identité de leurs fournisseurs ou prestataires potentiels sont indiqués soit sur l’instrument même, soit dans la documentation correspondante.

Il convient de faire la distinction entre les bons à usage unique (BUU) pour lesquels le lieu de la livraison est connu au moment de son émission et les bons à usages multiples (BUM) pour lesquels le lieu de taxation et/ou le taux de TVA ne sont pas déterminés avec suffisamment de précision pour déterminer la TVA au moment de l’émission du bon.

La vente d’un « BUU » est considérée comme une livraison de biens ou du service auquel le bon se rapporte et cette opération emporte la taxation immédiate comme si l’opération sous-jacente était réalisée.

En revanche, la vente d’un « BUM » est une opération non taxable. Seule l’opération sous-jacente sera taxée au moment de sa réalisation par le prestataire qui reçoit le bon. La base imposable est constituée par la contrepartie payée en échange du « BUM ».

Cette classification ne concerne que les bons remis à titre onéreux. En sont donc exclus les bons remis gratuitement, lesquels suivent le régime fiscal des cadeaux.

Directive 8741/16 du 27 juin 2016

Les limites au droit de déduire la TVA

Pour l’exercice du droit à déduction, un Etat membre peut prévoir, dans sa réglementation, un délai de forclusion, pour autant que les principes d’équivalence et d’effectivité sont respectés.

Par ailleurs, l’administration fiscale peut refuser à un assujetti le droit de déduire la TVA lorsqu’il est établi que ce dernier a manqué de manière frauduleuse à la plupart des obligations formelles qui lui incombaient pour pouvoir bénéficier de ce droit.

CJUE 28 juillet 2016, n° C-332/15

Refacturation de polices d'assurance, avec ou sans TVA

Tout dépend de l'objet du contrat.

La refacturation par une société mère à ses filiales d'une police d'assurance ne peut pas bénéficier de l'exonération de TVA propre aux opérations d'assurance et de réassurance dès lors que :

-le contrat conclu avec l'assureur ne concerne que la société mère pour les sites exploités par les filiales et non les filiales elles-mêmes ;

-le société mère ne produit aucun document contractuel la liant à ses filiales.

Dans le cas contraire, la refacturation aurait pu avoir lieu en exonération.

CAA Paris 23 février 2016, n° 14PA04692

Conditions d'application de la procédure de régularisation fiscale spontanée

Déclarer dans une catégorie erronée n'équivaut pas à un défaut de déclaration

Au cours d'une vérification de comptabilité et pour les impôts sur lesquels porte cette vérification, le contribuable peut, dans certaines conditions, régulariser les erreurs, inexactitudes, omissions ou insuffisances dans les déclarations souscrites dans les délais, moyennant le paiement d'un intérêt de retard à taux réduit (CGI, LPF art. L. 62).

Cette procédure de régularisation spontanée n’a pas pour objet de permettre de pallier le défaut de souscription d'une déclaration.

Toutefois, sous réserve des conditions fixées par l'article L. 62 et, notamment, que l'infraction ne soit pas exclusive de bonne foi, les associés d'une société civile immobilière qui ont déposé une déclaration d'impôt sur le revenu peuvent régulariser cette déclaration en déclarant, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, les sommes déclarées à tort par la société au titre de l'impôt sur les sociétés et qui doivent être imposées entre leurs mains.

Commet une erreur de droit la cour administrative d’appel qui a écarté la déclaration complémentaire déposée conformément à la procédure de régularisation spontanée.

CE 4 mai 2016, n° 383135

Droit à déduction intégral de la TVA pour une holding animatrice

Le Conseil d'Etat vient de trancher dans l'affaire "société Ginger". Il prend position en faveur de cette dernière, cassant ainsi l'arrêt de la Cour d'appel de Paris du 4 juillet 2013 qui avait imposé au contribuable la détermination d'un coefficient de déduction partiel lorsque la holding perçoit des dividendes et s'immisce dans le même temps dans la gestion de ses filiales (CAA Paris 4 juillet 2013, n° 12PA02858).

En effet, le Conseil d'Etat considère, désormais, que le droit à déduction de la holding doit être intégral dès lors que celle-ci s'immisce dans la gestion de ses filiales.

En cela, le Conseil d'Etat se rallie à la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne qui estime que les frais d'acquisition engagés par une société holding en vue d'acquérir une filiale doivent être considérés comme affectés à l'activité économique de la holding si cette dernière participe à la gestion de cette filiale et lui facture des prestations de services (CJUE 16 juillet 2015, n°s 108/14 et 109/14).

Ces problématiques et ces jurisprudences ont été largement commentées dans le Feuillet Hebdomadaire de la Revue fiduciaire (voir FH 3620 du 3 décembre 2015, §§ 4-20 à 4-25) dans le cadre d'un dossier qui fait la synthèse des spécificités des règles de TVA applicables aux holdings.

Dans le cadre de ces commentaires, il était émis toutes les réserves quant à la pertinence de cette jurisprudence nationale, relative à cette problématique très spécifique de la TVA déductible des holdings animatrices, et qui vient d'être sanctionnée.

Cette jurisprudence était contraire à la doctrine administrative qui admet la non-dégradation du coefficient de déduction de ces holdings animatrices, doctrine confortée par la position de la CJUE.

CE 20 mai 2016, n° 371940

Contrôle fiscal des comptabilités informatisées Les 3 règles d'or du FEC : anticiper, vérifier, exploiter

Suite à la conférence organisée par BDO en partenariat avec l'APDC et animée par Jean-Marc Allouët, associé BDO, le 19 mai dernier, sur les résultats d'une étude consacrée aux retours d'expérience des entreprises 2 ans après la mise en place du fichier des écritures comptables, voici les principaux enseignements en ressortant.

Ne pas attendre un contrôle fiscal pour vérifier que l'entreprise est bien en mesure de produire un FEC conforme aux exigences techniques édictées par l'administration fiscale est a priori un principe évident et pourtant, sur les 350 entreprises ayant répondu à l'enquête, 33 % n'avait pas encore, au 3e trimestre 2015, produit de FEC. Un certain nombre d'entreprises risquent donc d'avoir de mauvaises surprises si elles se trouvent dans l'obligation de produire un FEC dans un délai court (en général, deux semaines) suite à une notification de contrôle fiscal alors qu'elles n'auraient effectué aucun test préalable. Les filiales françaises de groupes étrangers sont à cet égard les plus en retard, car il est plus difficile de convaincre les têtes de groupes étrangers de consacrer un budget en réponse à une obligation fiscale française.

Anticiper - La « fabrication » d'un FEC conforme aux exigences de l'administration fiscale peut comporter des points techniques à résoudre, notamment lorsque des opérations de migrations comptables d'un système vers un autre ou des opérations de restructuration se sont produites en cours d'exercice, ou encore en présence d'un système de facturation externalisée.

Si les problèmes techniques les plus fréquemment rencontrés par les entreprises qui ont répondu à l'enquête sont liés au respect du format du FEC (41 %) ou à la séquentialité des numéros d'écritures (36 %) ou à l'intégration des à-nouveau (34 %), ces résultats sont inversement proportionnels aux travaux à réaliser.

Ces types de problèmes peuvent, en effet, s'avérer plus faciles à résoudre que d'autres difficultés ou anomalies négligées à tort alors qu'elles sont source de questionnement de la part de l'administration fiscale car elles obèrent le caractère probant du FEC produit et remis à l'administration :

-les anomalies de cadrage entre la balance générale et le FEC ou bien entre le FEC et la liasse fiscale. Elles constituent respectivement 12 % et 11 % des difficultés rencontrées par les entreprises lors de la fabrication du FEC. En l'état actuel des textes, ce contrôle de cohérence répond aux exigences du contrôle interne de l'entreprise. Des contextes spécifiques peuvent être à l'origine de tels écarts, dans ce cas des tableaux de cadrage sont nécessaires ;

-la reprise de la balance générale (et non des écritures détaillées) lors des migrations d'application en cours d'exercice (9 %). Il s'agit d'une situation autorisant la remise de 2 FEC, l'un comprenant les écritures détaillées du début de l'exercice à la date de migration et le second de la date de migration à la date de clôture. Une nouvelle fois, les travaux de réconciliation et de cadrage doivent être préparés et documentés ;

-les difficultés issues d'opérations de restructuration (écritures agrégées, plans de comptes différents…) (7%). Celles-ci nécessitent souvent des analyses, notamment lorsque l'opération concerne un exercice fiscal antérieur et que les modalités de reprise sont insuffisamment documentées ;

-en cas de facturation externalisée (2 %). Quelle que soit l'organisation comptable, l'entreprise demeure responsable de produire le détail de ces écritures. Il est vivement recommandé de prévoir contractuellement la remise du détail des opérations a minima dans un format FEC et ceci sans attendre une notification de contrôle fiscal.

La notice accompagnant le FEC est importante - L'obligation comprend la remise du FEC et de sa notice de description. Selon le contexte, cette notice peut être réduite à sa plus simple expression ou comprendre des éléments détaillés tels que la description des travaux et toute information permettant d'appréhender le FEC. La remise du FEC et de sa notice s'effectue au 1er rendez-vous avec le vérificateur. Cette notice permet d'apporter des éclairages à certaines situations posant les bases d'un dialogue constructif.

Les tolérances administratives sont closes - Il est d'autant plus important d'anticiper ces difficultés que les tolérances de l'administration fiscale dont les entreprises ont pu bénéficier pendant ces deux premières années de mise en place du FEC ont pris fin. La bienveillance dont les services vérificateurs ont pu faire preuve ne s'applique plus désormais.

Tester le FEC - Plus globalement, on ne peut que recommander aux entreprises de tester leur(s) FEC en amont, en utilisant l'outil proposé par l'administration fiscale « Test compta Demat » (http://www.economie.gouv.fr/dgfip/outil-test-des-fichiers-des-ecritures-comptables-fec). Attention, néanmoins, ce test permet de vérifier la validité formelle du FEC, c'est-à-dire le contenant, mais pas son contenu ni la cohérence ni la régularité ou le caractère probant de ce dernier (la validité du contenu résultant notamment des cadrages et analyses évoqués précédemment).

Vérifier le contenu - Au-delà du format technique, l'analyse du contenu du FEC doit être menée. Les contrôles de base doivent être réalisés et documentés.

Exploiter - Notons qu'en interne, au sein des entreprises, le contrôle qualité du FEC tout comme sa production sont un travail d'équipe fédérant des services comptables et financiers, des services informatiques qui doivent être associés à ces opérations et, le cas échéant, des directions fiscales. Il est également nécessaire d'archiver les FEC générés au titre des exercices successifs afin de pouvoir les remettre en cas de demande de l'administration fiscale.

Saisir les opportunités offertes par le FEC - Les entreprises ont tout intérêt à profiter des avantages de cette contrainte fiscale. Le FEC peut en effet constituer un précieux outil de contrôle interne, grâce au data mining. Les croisements de données qu'il permet peuvent par exemple permettre de vérifier la correcte application des principes comptables ou de détecter des anomalies, voire des fraudes ainsi que d'identifier des atypismes au sein d'une entreprise cible.

En définitive, fabriquer un FEC conforme techniquement est possible et de nombreuses entreprises le réalisent. Le FEC constitue une opportunité majeure de renforcer le contrôle interne, d'améliorer la qualité de l'information comptable et de s'assurer de la valeur probante de sa comptabilité : un retour sur investissement en quelque sorte !

Conférence BDO-APDC du 19 mai 2016, étude BDO/APDC « FEC deux ans après : retour d'expérience de 350 entreprises» ; http://www.bdo.fr ; http://www.apdc-france.fr

Quand un oubli de renvoi à une autre proposition de rectification permet d'obtenir la décharge du rehaussement

Lorqu'elle envisage un redressement, l'administration doit adresser au contribuable une proposition de rectification motivée, de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (LPF art. 57).

Dans l'affaire, parallèlement à la vérification de comptabilité d'une SARL, l'administration a engagé un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de la gérante associée. Considérant qu'une partie des recettes de la SARL n'avait pas été comptabilisée et n'était pas demeurée investie dans la société, le vérificateur a estimé que cette somme avait été distribuée au maître de l'affaire, imposable entre les mains de la gérante comme des revenus de capitaux mobiliers (CGI art. 109).

Toutefois, seule une partie de la somme était détaillée dans la proposition de rectification adressée à la gérante. En outre, il n'était fait aucun renvoi à la proposition de rectification adressée à la SARL.

Dès lors, faute d'avoir détaillé et indiqué le mode de calcul des revenus regardés comme distribués, fût-ce par un renvoi à la proposition de rectification adressée à la SARL, le juge d'appel a estimé que cette motivation ne permettait pas au contribuable de formuler utilement ses observations ni de faire connaître son acceptation, privant la contribuable d'une garantie. En conséquence, celle-ci a obtenu la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de cotisations sociales afférentes au montant non détaillé.

CAA Marseille 26 mai 2016, n° 14MA05129

Lieu du contrôle fiscal lorsque l’entreprise ne dispose plus de locaux en France

Toute vérification de comptabilité doit, en principe, se dérouler dans les locaux de l'entreprise vérifiée, en présence de personnes habilitées à la représenter, sauf dans le cas où l'administration, à la demande du contribuable, procède à cette vérification dans un lieu extérieur à l'entreprise (LPF art. L. 13).

Dans l'hypothèse où l'entreprise vérifiée ne dispose plus de locaux en France, il appartient à ses représentants de proposer au vérificateur le lieu, en principe situé en France, où, d'un commun accord avec l'administration, la vérification de la comptabilité pourra se dérouler et de désigner la personne habilitée à la représenter lors des opérations de contrôle, qui sera tenue de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration (CGI art. 54).

CE 16 mars 2016, n° 379626

Absence taux réduit pour les services d'aide à la personne sous-traités

Le taux de TVA de 5,5 % bénéficiant aux services d'aide à la personne ne peut pas s'appliquer aux prestations de services à la personne qui ne sont pas rendues directement par un prestataire agréé à des particuliers mais à des sociétés « plates-formes » de services ou à des organismes tels que les sociétés d'assurances ou des mutuelles sur la base de conventions de sous-traitance. Ces organismes, qui rémunèrent les prestataires, sont les preneurs de ces prestations, quand bien même les personnes physiques, clientes de ces plates-formes ou de ces organismes d'assurances, en sont concrètement les bénéficiaires.

S'agissant d'une dérogation à l'application du taux normal, les conditions d'application du taux réduit doivent être interprétées strictement. Ainsi, le taux réduit ne s'applique qu'aux prestations de services d'assistance à la personne fournies par des opérateurs agréés à la personne physique elle-même qui en est alors le preneur et qui les rémunère soit directement, soit par tiers-payant, notamment lorsque le preneur bénéficie d'une aide sociale de la collectivité garantissant ainsi le paiement du service au prestataire.

C'est à bon droit que l'administration a soumis ces prestations au taux normal.

CAA Bordeaux 7 avril 2016, n° 14BX03392

Autoliquidation de la TVA import

La loi du 20 juin 2016 (dite loi pour l'économie bleue), entrée en vigueur le 22 juin 2016, a supprimé la condition de l’obtention d’un agrément à la procédure de domiciliation unique (PDU) en matière douanière pour pouvoir autoliquider la TVA due à l’importation.

Ainsi, désormais, l'ensemble des personnes, physiques ou morales, assujetties à la TVA établies sur le territoire de l'Union européenne et redevables de la taxe pour des opérations d'importation réalisées en France peuvent, sur option, porter le montant de la taxe constatée par l'administration des douanes sur la déclaration de TVA (loi art. 27 ; CGI art. 1695, II modifié).

En outre, la loi sapin 2 (art. 23 ter), actuellement débattue au Parlement, maintient la suppression relative à la condition de l’obtention de l’agrément à la PDU et encadre de façon plus précise l’accès à ce dispositif en posant des conditions d’octroi spécifiques. Ce dispositif doit encore à cette heure être  adopté par le Parlement.

Loi 2016-816 du 20 juin 2016, art. 27, JO du 21 ; Projet de loi « Sapin 2 », art. 23 ter

Taxation en TVA des carnets de tickets de cinéma même non utilisés

La part du prix de vente des carnets de tickets de cinéma et des cartes à entrées multiples correspondant aux entrées non utilisées, qu'une société de cinéma a encaissée et dont les clients ne peuvent obtenir le remboursement après échéance de leur date de validité, doit être soumise à la TVA.

C'est ce que vient de juger le Conseil d'Etat qui a appliqué, en l'espèce, les principes dégagés par la CJUE au sujet de la vente de billets d'avion non utilisés et non remboursables (CJUE 23 décembre 2015, n°s 250/14 et 289/14).

En effet, l'achat d'un carnet de tickets ou d'une carte à entrées multiples permet au client d'assister à tout moment, pendant une période limitée, à la projection d'un nombre de films correspondant au nombre d'entrées créditées sur la carte ou au nombre de tickets compris dans le carnet.

La contrepartie du prix versé lors de l'achat du carnet ou de la carte est constitué par le droit qu'en tire le client de bénéficier de l'exécution des obligations découlant du contrat conclu avec l'exploitant des salles de cinéma lors de cet achat, indépendamment du fait qu'il mette en oeuvre ce droit, l'exploitant réalisant la prestation dès lors qu'il met en mesure le client d'assister aux projections de films.

Par suite, les sommes litigieuses doivent être regardées comme la contre-valeur effective d'une prestation de services et sont donc soumises à la TVA. Ces sommes ne peuvent donc être considérées comme une indemnité non soumise à la taxe.

Par ailleurs, pour que la TVA soit exigible sans que la prestation ait été encore effectuée, il faut et il suffit que tous les éléments pertinents du fait générateur, c'est-à-dire de la future prestation, soient déjà connus et donc, en particulier, que, au moment du versement de l'acompte, les biens ou les services soient désignés avec précision.

CE 15 avril 2016, n° 373 591

Exclusion de la TVA déductible sur les cadeaux : la limite de 65 € est portée à 69 €

La TVA ayant grevé les biens et les services cédés sans rémunération ou pour une rémunération inférieure à leur prix normal, notamment au titre de commission, salaire, gratification, rabais, bonification, cadeau, n’est pas déductible, quelle que soit la qualité du bénéficiaire (client, fournisseur, personnel…).

Ne sont pas concernés par cette exclusion de la déduction de la TVA les biens de faible valeur, c’est-à-dire ceux dont la valeur unitaire TTC n’excède pas 69 € par an et par bénéficiaire. Jusqu'à présent, cette limite était de 65 €.

On rappelle que cette limite est réévaluée tous les 5 ans proportionnellement à la variation de l’indice mensuel des prix à la consommation hors tabac de l’ensemble des ménages et arrondi à l’euro supérieur.

Arrêté 10 juin 2016, art. 1er , JO du 12 texte n° 13