Risques liés à un montage fiscal en matière de TVA : être taxé deux fois à la TVA. Une fois dans le pays où l’on prétend être établi et une autre dans le pays que l’administration fiscale retient pour votre établissement !

Les faits
Un hongrois crée un savoir-faire qu’il transfère en 2008, pour des raisons successorales, à une fondation localisée au Liechtenstein. Commercialement son savoir-faire est exploité par une société dont il est l’actionnaire-gérant.
Un mois plus tard, la Fondation liechtensteinoise octroie une licence d’exploitation à une société portugaise LG, de Madère, détenue par un ressortissant français, connu pour ses talents dans les services sur l’Internet.
Quelques mois plus tard, une autre société portugaise HP, également détenue par le ressortissant français, achète le savoir-faire à la Fondation liechtensteinoise et, un an plus tard, ce savoir-faire est vendu par HP à une troisième société portugaise WM qui poursuit la licence d’exploitation accordée à LG.
WM, dans le cadre du rachat à HP, s’est engagé à poursuivre le développement et la mise à jour du savoir-faire envers les clients de LG. Ces derniers, pour bénéficier des services liés à l’exploitation du savoir-faire, achètent par carte des crédits sur les deux sites web exploités par LG.
Les prestations sur les sites web sont assurées par des personnes liées avec LE, établie au Seychelles.
Fort de sa liste des clients, de sa base de données et du contrat de licence lié à l’exploitation du savoir-faire, LG revend ses droits et actifs à une société luxembourgeoise LU.
En 2013, l’administration fiscale hongroise effectue un contrôle portant sur les années 2009 à 2011 et elle conclut que le résident hongrois qui a conçu le savoir-faire n’avait pas effectivement transféré le droit d’exploitation du savoir-faire à LG et qu’il prenait toutes les décisions nécessaires à l’accroissement du chiffre d’affaires généré par les sites Internet, de sorte qu’il devait être considéré que l’exploitation avait en réalité lieu en Hongrie. Un redressement de 33.796.809,05 EUR d’impôts, dont 32.858.582,24 EUR de TVA ainsi qu’une amende de 25.347.605,99 EUR et des pénalités de retard de 9.529.497,91 EUR lui sont réclamés, alors que la TVA (16% à Madère à l’époque) et les impôts ont été payés au Portugal, certes à des taux plus faibles qu’en Hongrie (TVA de 27%).
Afin de parvenir à cette démonstration du caractère prépondérant du résident hongrois dans la gestion des sites et aboutir à la procédure fiscale, une procédure pénale avait été diligentée par le service d’enquête pénale de l’administration nationale des impôts et des douanes hongroises. Dans le cadre de cette procédure, l’autorité d’enquête avait, avec l’autorisation d’un juge d’instruction, procédé à la mise sous écoute des conversations téléphoniques de plusieurs personnes, dont celles de le résident hongrois, le conseiller juridique de WM, de son comptable et du propriétaire de LG ; ainsi qu’à la saisie et à la sauvegarde de 71 courriers électroniques de WM et ce sans autorisation judiciaire, comme l’ont indiqué lors de l’audience l’administration fiscale de premier degré et le gouvernement hongrois.
Existe-t-il un abus à des fins fiscales ? 
La constitution d’une société à l’étranger n’est pas interdite, même incitée dans le cadre de la liberté de prestation et d’établissement. Elle correspond à une réalité économique, ce qui exclut l’existence d’un abus, lorsqu’elle implique une implantation réelle ayant pour objet l’accomplissement d’activités économiques effectives dans l’État membre d’accueil. La vérification de la réalité de la poursuite d’une activité économique doit reposer sur des éléments objectifs et vérifiables par des tiers, relatifs, notamment, au degré d’existence physique de la société en cause en termes de locaux, de personnel et d’équipements. Afin de vérifier qu’une société ne soit pas une «écran» ou «boîte aux lettres», les autorités fiscales d’un Etat membre doivent faire usage de l’article 7 du règlement n° 904/2010 afin d’obtenir des autorités fiscales de l’autre Etat membre les informations nécessaires pour trancher ce point de la réalité de l’activité économique.
Le gouvernement portugais n’a pas été sollicité sur ce point et il a confirmé que LG s’est conformée, au Portugal, à ses obligations en matière de TVA et la localisation des opérations en fonction de la qualité des clients a été correctement appliquée par LG.
Le fait, pour une société comme WM, de choisir d’utiliser les services d’une société indépendante comme LG qui est établie dans un État membre où les taux d’imposition à la TVA sont moins élevés ne saurait constituer en soi un usage abusif de la libre prestation de services consacrée par l’article 56 TFUE. Les opérateurs économiques peuvent exercer leurs libertés fondamentales de la façon qui leur permet de minimiser leur charge fiscale, pour autant qu’il y a un exercice véritable de la liberté en cause, c’est-à-dire une livraison de biens, une prestation de service, un mouvement de capitaux ou un établissement en vue d’exercer réellement une activité économique ou commerciale. La Cour de justice a jugé, à plusieurs reprises, que les assujettis sont généralement libres de choisir les structures organisationnelles et les modalités transactionnelles qu’ils estiment les plus appropriées pour leurs activités économiques et aux fins de limiter leurs charges fiscales (C-103/09 Weal Leasing).
Pour déterminer l’existence d’un abus fiscal, il convient seulement d’analyser l’ensemble des circonstances de faits pour déterminer si le contrat de licence constituait un montage purement artificiel dissimulant le fait que la prestation de services en cause n’était pas réellement fournie par la société LG, preneuse de la licence, mais l’était en fait par la société ou la personne donneuse de la licence. Cette preuve doit être recherchée notamment au regard de l’implantation réelle et non fictive du siège de l’activité économique ou de l’établissement stable de la société preneuse de licence. Cette société, aux fins de l’exercice de l’activité économique concernée, possédait-elle une structure appropriée en termes de locaux, de moyens humains et techniques, ou encore exerçait-elle cette activité économique pour son propre nom et pour son propre compte, sous sa propre responsabilité et à ses propres risques ? Voici les seuls éléments pertinents pour répondre à la question d’un éventuel abus fiscal.
Abus fiscal et double imposition
Il existe un risque de double imposition étant donné que toutes les taxes ont été payées au Portugal. Tant que le droit de l’Union n’imposera pas aux administrations fiscales des États membres une obligation de reconnaissance mutuelle de leurs décisions respectives, ce risque existera.
En cas d’abus fiscal, le risque de double imposition oblige les autorités fiscales d’un État membre, avant de requalifier le lieu de prestation d’un service et de considérer qu’elle a été effectuée sur son territoire aux fins de percevoir les taxes, à adresser une demande de renseignements aux administrations fiscales de ces autres États membres, sous le règlement (UE) n° 904/2010, lorsqu’une telle demande est utile, voire indispensable, pour déterminer que la TVA est exigible dans le premier État membre.
Utilisation de données du dossier pénal et respect du droit à la vie privée
La notion de vie privée doit être interprétée comme incluant les activités professionnelles ou commerciales des personnes morales. Il est donc essentiel d’apprécier si la collecte de preuves au cours d’une procédure pénale parallèle à la procédure de redressement TVA par l’interception de conversations téléphoniques, ainsi que par la saisie et la sauvegarde de courriers électroniques, est conforme aux articles 7 et 8 de la charte des droits fondamentaux de l’Union européenne. Une réponse positive à cette appréciation ne peut être retenue par une juridiction que sous trois conditions : les moyens d’investigation sont prévus par la loi ; la procédure diligentée poursuit un but légitime et elle est proportionnée. Bien entendu, l’assujetti doit avoir eu la possibilité, dans le cadre de la procédure administrative, d’avoir accès à ces preuves et d’être entendu sur celles-ci. A défaut les preuves obtenues sont déclarées nulles et doivent être écartées.
Conclusion
La conclusion d’un contrat de licence ne peut être considérée comme abusive au regard de la directive TVA 2006/112/CE que si son but essentiel est l’obtention d’un avantage fiscal dont l’octroi serait contraire à l’objectif poursuivi par les dispositions de la directive.
En soi, choisir un autre Etat membre où les taxes sont plus favorables n’est pas interdit tant que cette implantation est matérialisée par une substance cohérente en termes de locaux, de moyens administratifs, humains et techniques.
A défaut, le risque de double imposition en TVA est réel et difficile à combattre efficacement.

Jean Pierre RIQUET
Juriste Fiscaliste TVA

CJUE, C-419/14, WebMindLicenses, 17 décembre 2015

Le monopole de Bercy sur les poursuites pour fraude fiscale est constitutionnel

Le Conseil constitutionnel a validé la disposition du Livre des procédures fiscales qui subordonne le déclenchement des poursuites pénales pour fraude fiscale au dépôt d’une plainte par le fisc.

En principe, en matière de fraude fiscale, la mise en mouvement de l'action publique est subordonnée au dépôt d'une plainte préalable de l’administration fiscale (LPF art. L. 228). Saisi d'une question prioritaire de constitutionnalité par la Cour de cassation, le Conseil constitutionnel vient de juger cette disposition conforme à la Constitution.
Dans l'affaire, le requérant estimait qu'il résultait de ce mécanisme une méconnaissance du principe de séparation des pouvoirs et du principe d'indépendance de l'autorité judiciaire.
Le Conseil constitutionnel admet que la nécessité d’une plainte préalable porte atteinte au libre exercice de l’action publique par le Parquet, et donc à l’indépendance de l’autorité judiciaire. Mais il considère que cette atteinte n’est pas disproportionnée car :
- une fois la plainte déposée par l'administration, le procureur de la République dispose de la faculté de décider librement de l'opportunité d'engager des poursuites ;
- les infractions pour lesquelles une plainte de l'administration préalable aux poursuites est exigée concernent des actes qui portent atteinte aux intérêts financiers de l'État et causent un préjudice principalement au Trésor public. Ainsi, dans l'hypothèse où l'administration, qui est à même d'apprécier la gravité des atteintes portées à ces intérêts collectifs protégés par la loi fiscale, ne dépose pas de plainte, l'absence de mise en mouvement de l'action publique qui en résulte ne constitue pas un trouble substantiel à l'ordre public ;
- la compétence pour déposer la plainte préalable obligatoire relève de l'administration qui l'exerce dans le respect d'une politique pénale déterminée par le Gouvernement conformément à l'article 20 de la Constitution et dans le respect du principe d'égalité.

Cons. const. 22-7-2016 n° 2016-555 QPC

Le monopole de Bercy sur les poursuites pour fraude fiscale est constitutionnel

Le Conseil constitutionnel a validé la disposition du Livre des procédures fiscales qui subordonne le déclenchement des poursuites pénales pour fraude fiscale au dépôt d’une plainte par le fisc.

En principe, en matière de fraude fiscale, la mise en mouvement de l'action publique est subordonnée au dépôt d'une plainte préalable de l’administration fiscale (LPF art. L. 228). Saisi d'une question prioritaire de constitutionnalité par la Cour de cassation, le Conseil constitutionnel vient de juger cette disposition conforme à la Constitution.
Dans l'affaire, le requérant estimait qu'il résultait de ce mécanisme une méconnaissance du principe de séparation des pouvoirs et du principe d'indépendance de l'autorité judiciaire.
Le Conseil constitutionnel admet que la nécessité d’une plainte préalable porte atteinte au libre exercice de l’action publique par le Parquet, et donc à l’indépendance de l’autorité judiciaire. Mais il considère que cette atteinte n’est pas disproportionnée car :
- une fois la plainte déposée par l'administration, le procureur de la République dispose de la faculté de décider librement de l'opportunité d'engager des poursuites ;
- les infractions pour lesquelles une plainte de l'administration préalable aux poursuites est exigée concernent des actes qui portent atteinte aux intérêts financiers de l'État et causent un préjudice principalement au Trésor public. Ainsi, dans l'hypothèse où l'administration, qui est à même d'apprécier la gravité des atteintes portées à ces intérêts collectifs protégés par la loi fiscale, ne dépose pas de plainte, l'absence de mise en mouvement de l'action publique qui en résulte ne constitue pas un trouble substantiel à l'ordre public ;
- la compétence pour déposer la plainte préalable obligatoire relève de l'administration qui l'exerce dans le respect d'une politique pénale déterminée par le Gouvernement conformément à l'article 20 de la Constitution et dans le respect du principe d'égalité.

Cons. const. 22-7-2016 n° 2016-555 QPC

L'administration fiscale peut saisir tout le contenu de la messagerie d'une entreprise

L'administration fiscale peut saisir tout le contenu de la messagerie d'une entreprise sur Facebook,
Twitter, etc.
Les agents de l'administration fiscale peuvent saisir l'intégralité du contenu d'une messagerie dès lors que cette messagerie se présente sous la forme d'un fichier unique, indivisible et insécable contenant tous les messages. C'est ce que vient de juger la Cour de cassation le 8 mars 2016.

Sur autorisation du juge des libertés, des agents des impôts avaient procédé dans les locaux de différentes sociétés à la saisie de fichiers informatiques après y avoir constaté la présence de documents entrant dans le champ de l'autorisation de visite donnée par le juge des libertés.

Ces sociétés demandaient l'annulation des opérations de visite et des saisies. Elles faisaient valoir que le droit au respect de la vie privée consacré par l'article 8 de la Convention européenne des droits de l'homme s'oppose à ce que l'administration d'un État procède à des saisies massives et indifférenciées de documents.

Pour la Cour de cassation, lorsqu'un support de documents est indivisible, l'administration est en droit d'appréhender tous les documents qui y sont contenus si certains d'entre eux se rapportent, au moins en partie, aux agissements visés par l'autorisation de visite.

Il appartient ensuite au titulaire du compte de messagerie de préciser et produire les éléments du fichier qui seraient insaisissables, en en indiquant la raison pour chacun de ces éléments.


Publié le 30 mars 2016 - Direction de l'information légale et administrative (Premier ministre)

Lutte contre la fraude à la TVA

Obligation de tenue d'un système de caisse sécurisé

Lorsqu’elle enregistre les règlements de ses clients au moyen d’un logiciel de comptabilité ou de gestion ou d’un système de caisse, toute personne assujettie à la TVA doit utiliser un logiciel ou un système satisfaisant à des conditions d’inaltérabilité, de sécurisation, de conservation et d’archivage des données en vue du contrôle de l’administration fiscale (CGI art. 286, I.3° bis).

Ces conditions d’inaltérabilité, de sécurisation, de conservation et d’archivage des données doivent être attestées :

- soit par un certificat délivré par un organisme tiers accrédité (attestation d’homologation par un tiers habilité à conduire des audits de certification du haut niveau de sécurité),

- soit par une attestation individuelle de l’éditeur selon laquelle le logiciel est sécurisé, et conforme à un modèle fixé par l’administration.

Le défaut de présentation du certificat ou de l'attestation rend le redevable passible d'une amende de 7500 € par unité de saisie utilisant le logiciel de comptabilité ou de gestion ou système de caisse concerné (CGI art. 1770 duodecies).

Cette obligation entre en vigueur à compter du 1er janvier 2018.

LF 2016 art. 88

Une société peut-elle échapper à la majoration de 80 % pour activité occulte en faisant valoir qu'elle estimait l'activité imposable dans un autre État ?

La découverte d'une activité occulte est sanctionnée par une majoration de 80 % (CGI, art. 1728, al. 1, c). Cette majoration est applicable à la double condition que le contribuable n'ait ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce (CGI, LPF, art. L. 169).

La charge de la preuve de l'activité occulte pèse sur l'administration fiscale (C. constit. décision 99-424 DC du 29 décembre 1999, JO du 31). Elle est réputée en apporter cette preuve si le contribuable n'est pas lui-même en mesure d'établir qu'il a commis une erreur, justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ces obligations déclaratives.

Dans l'affaire, une société de droit espagnol, qui n'avait pas fait connaître son activité à un centre de formalité des entreprises ni déposé de déclaration en France, s'est vue appliquer la majoration de 80 % à la suite d'un contrôle. Elle a contesté ces pénalités. La Cour administrative d'appel lui a donné raison au motif qu'il appartenait à l'administration de démontrer le caractère intentionnel de la dissimulation de l'activité.

Le Conseil d'État censure la décision du juge d'appel. S'agissant d'un contribuable qui fait valoir qu'il a satisfait à l'ensemble de ces obligations fiscales dans un État autre que la France, la justification de l'erreur doit être appréciée en tenant compte tant du niveau d'imposition dans cet autre État que des modalités d'échange d'informations entre les administrations fiscales des 2 États.

Le juge d'appel n'avait en effet pas à se prononcer sur l'intention de la société de dissimuler son activité. Il aurait dû rechercher si l'erreur de la société était justifiée. En l'espèce, la société avait également soulevé qu'elle n'avait pas déclaré son activité en France car elle l'estimait de bonne foi imposable en Espagne, où elle était imposée à l'IS à un taux supérieur à celui qu'elle aurait acquitté en France.

CE 7 décembre 2015, n° 368227

Deux nouveaux schémas ajoutés à la carte des montages abusifs

Ont été intégrés à la carte des pratiques et montages fiscaux abusifs :

1. la fraude à la TVA sur les véhicules d’occasion, 

   Certaines opérations sur des véhicules d'occasion soumis au régime de la marge sont acquis en régime normal ou vice-versa afin d'éluder la TVA.

   Pour les livraisons de véhicules réalisées à compter du 1er juillet 2015, afin d'éviter l'application frauduleuse du régime de la marge en matière de TVA sur le négoce intracommunautaire de véhicules d'occasion, il est exigé des assujettis-revendeurs, pour pouvoir faire application du régime de la TVA sur marge, qu'ils justifient du régime de TVA appliqué par le vendeur initial étranger titulaire du certificat d'immatriculation lorsque ce titulaire est un assujetti.

   Lors de la demande du certificat fiscal, outre les pièces habituelles (original et une copie de la facture ou du document en tenant lieu, original ou copie du certificat d'immatriculation délivré à l'étranger), des documents complémentaires doivent être produits pour justifier de l'application du régime de TVA sur la marge : copie du certificat définitif d'immatriculation délivré à l'étranger, copie de la facture de vente remise au négociant français, notamment.

   Cela étant, pour permettre aux opérateurs d'obtenir les justificatifs (attestations ou factures de vente) auprès de leurs partenaires européens, le service des impôts peut être amené à délivrer le certificat fiscal même si la facture de vente du véhicule émise par le titulaire du certificat d'immatriculation (ou l'attestation signée par le titulaire du certificat d'immatriculation) n'a pas pu être communiquée.

2. le schéma permettant de déduire des charges financières en France sans qu'elles soient imposées chez le prêteur.

   En principe, une société emprunteuse perd le bénéfice de la déductibilité des intérêts d’emprunts versés à une société du même groupe établie à l’étranger, si elle n’apporte pas la preuve que la société prêteuse est assujettie à un impôt au moins égal à 25 % de l’impôt, déterminé dans des conditions de droit commun (CGI art. 212 I b).

   Le montage abusif implique une société étrangère A, qui prête des fonds à une société française B. Les sociétés A et B appartiennent au même groupe. Le prêt est géré par C, une succursale de la société A, établie elle-même dans un autre pays. L’IS n’existant pas dans l’État de la succursale C, et la société A bénéficiant d’un ruling dans son pays qui établit que les intérêts, perçus de la société française au titre du prêt, sont considérés comme des sommes imposables dans l’État de la succursale, les intérêts ne sont effectivement soumis à aucun impôt sur les bénéfices.

   Dans cette situation, l’administration rejette la déduction de ces intérêts et applique les pénalités et majorations normalement dues.

www.economie.gouv.fr/dgfip/carte-des-pratiques-et-montages-abusifs

Le fisc peut exercer son droit de perquisition à la fin d’une vérification de comptabilité

L’administration fiscale obtient du juge l’autorisation de perquisitionner les locaux d’une société dont la vérification de comptabilité est en voie d’achèvement.

La société soutient que cette perquisition, compte-tenu de la date à laquelle elle a été mise en œuvre,  a permis au fisc de saisir des documents auxquels la vérification ne lui permettait pas d’accéder et violé son droit à un débat contradictoire sur les pièces soumises au contrôle. Il y a donc eu un détournement de procédure.

Le Conseil d’Etat lui donne tort : la procédure de vérification fiscale et le droit de perquisition  se combinent nécessairement et rien ne s’oppose à ce que ce dernier soit exercé  au cours ou à la fin d’une vérification. De plus, en l’espèce, le contribuable n’apporte aucune précision sur le contenu des documents saisis et ne conteste pas les écritures de l’administration qui déclare ne pas avoir fondé les redressements sur les éléments recueillis au cours de la perquisition.
A noter que la Cour de cassation retient la même solution que le Conseil d’Etat.

Conseil d’Etat 23 juin 2014 n° 360708
Revue de jurisprudence fiscale Francis Lefebvre 10/14 n° 925

Fraude fiscale sur les bénéfices de la société : dix ans de faillite personnelle pour le dirigeant

A la suite d'un redressement fiscal en 2002, une société est mise en liquidation judiciaire en 2008. Le liquidateur saisit alors en 2011 le tribunal pour que la faillite personnelle soit prononcée à l'encontre de l'ancien dirigeant de la société, démissionnaire en 2003, condamné pour fraude fiscale en 2007.

Or, le dirigeant a soustrait en 2002 la société au paiement de l'impôt en France, ce qui a augmenté le passif de cette dernière (pénalités de retard, majorations, intérêts...). Le passif de la société s’élevait à plus de 6 millions d'euros du fait d'un contrôle fiscal correspondant à 80 % à des pénalités, due à la mauvaise foi du dirigeant. Un dégrèvement est intervenu laissant un passif fiscal résiduel de la société à hauteur de 591. 976 euros.
La faillite personnelle du dirigeant peut, notamment, être prononcée lorsqu'il a "frauduleusement augmenté le passif de la personne morale" (c. com. art. L. 653-4).
Les juges prononcent, en conséquence, la faillite personnelle du dirigeant pour une durée de dix ans. La Cour de cassation valide.
cass. com. 29 avril 2014, n° 13-12563

Condamné en France pour abus de biens sociaux, le dirigeant peut être privé de ses droits civiques

Les dirigeants de SARL ou de sociétés par actions peuvent être lourdement sanctionnés par l’article L. 241-3-4° du code de commerce au titre de quatre délits majeurs, à savoir la présentation de comptes annuels infidèles, la distribution de dividendes fictifs, l’abus de biens sociaux et l’abus de pouvoirs. Ces infractions, considérées comme particulièrement dangereuses pour les associés et les tiers, peuvent donner lieu à un emprisonnement de 5 ans et une amende de 375 000 EUR.
Une peine complémentaire vient d’être ajoutée : l’interdiction de droits civiques, civils et de famille. Ainsi, un abus de biens sociaux commis après le 12 octobre 2013 pourra conduire le dirigeant à être inéligible pendant 5 ans.
Loi n° 2013-907 du 11 octobre 2013, art. 27, JO du 12, p. 16829

Une société exerçant ses activités dans un autre un État membre par le biais d'une succursale peut être sanctionnée pour non-publication de ses comptes annuels

Une succursale au sein du droit des sociétés ne doit pas être confondu avec un établissement stable en matière de TVA.

Une succursale est obligatoirement formalisée dans le sens où un représentant permanent de la succursale sur le sol français doit être désigné. 

En termes de TVA, lorsque l'entreprise est établie dans l'Union européenne, aucun représentant ou mandataire fiscal ne doit plus être désigné depuis minimum 2010.

L'arrêté du 15 mai 2013 (JO 4-7 p. 11144) a même étendu cette absence de désignation à certains pays tiers :  Argentine. Australie. Azerbaïdjan. Géorgie. Inde. Islande. Mexique. Moldavie. Norvège. République de Corée. Saint-Barthélemy.

Par contre, lorsqu'une entreprise étrangère est établie en France, sous la forme d'un établissement stable TVA (et/ou IS), il est probable qu'elle possède également, de droit ou de fait, une succursale selon la 11ème directive 89/666/CEE du Conseil du 21 décembre 1989.

Une entreprise étrangère, sans établissement ni salariés en France, qui réalise des opérations imposables en France (TVA, impôts sur les sociétés...), doit s'adresser au service des impôts des entreprises étrangères (SIE).

Une entreprise étrangère qui n'a pas d'établissement en France, mais qui emploie des salariés relevant du régime social français, doit demander son immatriculation au centre national des firmes étrangères (CNFE).
Le formulaire E0 leur permet d'obtenir leur immatriculation auprès des organismes de sécurité sociale et de l'Insee, de recevoir un numéro Siret et de déclarer les salariés employés par l'entreprise.

Par contre, une entreprise étrangère qui souhaite implanter un établissement ou une filiale en France, doit s'immatriculer au répertoire des entreprises et des établissements Sirene, en s'adressant au centre de formalités des entreprises (CFE) dont elle dépend en fonction de son activité.
Que ce soit d'un point de vue fiscal ou en matière de déclarations sociales, l'entreprise étrangère a les mêmes obligations d'immatriculation qu'une entreprise française. Parmi ces obligations figurent le dépôt des comptes annuels au greffe.

La Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) a déclaré que la liberté d'établissement, les principes de la protection juridictionnelle effective et du respect des droits de la défense ainsi que les dispositions de cette 11ème directive concernant la publicité des succursales créées dans un État membre par certaines formes de société relevant du droit d’un autre État membre de l'Union européenne, ne s’opposent pas à ce qu'une réglementation nationale (dans cette affaire, la réglementation autrichienne) inflige immédiatement, en cas de dépassement du délai de 9 mois prévu pour la publicité des documents comptables, une amende minimale de 700 € à une société de capitaux établie dans un autre État membre (en l'espèce, une société allemande) dont une succursale est située dans l’État membre concerné, et ce sans lui adresser au préalable une mise en demeure et sans lui donner la possibilité de s’exprimer sur le manquement imputé.

Précision : le droit autrichien prévoit que les représentants légaux des sociétés de capitaux doivent déposer, au tribunal du registre des sociétés du siège de la société, les comptes annuels et le rapport de gestion ainsi que, le cas échéant, le rapport sur la gouvernance d’entreprise, après leur examen en assemblée générale et, au plus tard, 9 mois suivant la date de clôture du bilan. Et les représentants des succursales de sociétés de capitaux étrangères sont tenus de publier en langue allemande les documents comptables établis, vérifiés et publiés suivant le droit applicable au siège principal de la société, sous peine d’être condamnée par le juge à une astreinte comprise entre 700 et 3 600 €. L’astreinte doit être prononcée à l’expiration du délai de publicité.

La publicité des succursales créées dans un État membre par des sociétés relevant du droit d’un autre État membre est imposée par l’article 1er de la 11ème directive. Et l’article 12 de la 11ème directive confie aux États membres le soin d’adopter les sanctions appropriées applicables en cas de défaut de publicité des documents comptables. Mais cette directive ne comporte pas de règles plus précises en ce qui concerne l’établissement des sanctions nationales et n’établit notamment aucun critère explicite pour l’appréciation du caractère proportionné de telles sanctions.

Dans cette affaire, la CJUE apporte des précisions sur ce qu'est une sanction appropriée et proportionnée en cas de défaut de publicité des documents comptables. Ainsi, un État membre de l’Union européenne peut appliquer une astreinte de 700 € au minimum à une société de capitaux établie dans un autre État membre qui a une succursale sur son territoire et qui n’a pas fait publier ses comptes annuels dans un délai de 9 mois, sans être contraint de lui adresser auparavant une mise en demeure, ni de lui permettre de s’expliquer sur ce manquement sanctionné.

Un assujetti qui savait ou aurait dû savoir que l’opération fondant le droit à déduction TVA était impliquée dans une fraude entraine le fait que l’émetteur de la facture a commis des irrégularités ne suffit pas, en tant que tel, à remettre en cause du droit à déduction de la TVA ; l’appréciation de ce qu’est une mesure pouvant être raisonnablement exigée d’un assujetti dépend des circonstances de l’espèce

Les articles 167, 168, sous a), 178, sous a), 220, point 1, et 226 de la directive
2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de TVA,
doivent être interprétés en ce sens qu’ils s’opposent à deux pratiques nationales en vertu
desquelles :
· l’autorité fiscale refuse à un assujetti le droit de déduire du montant de la taxe sur
la valeur ajoutée dont il est redevable le montant de la taxe due ou acquittée pour
les services qui lui ont été fournis, au motif que l’émetteur de la facture afférente à
ces services, ou l’un de ses prestataires, a commis des irrégularités, sans que cette
autorité établisse, au vu d’éléments objectifs, que l’assujetti concerné savait ou
aurait dû savoir que l’opération invoquée pour fonder le droit à déduction était
impliquée dans une fraude commise par ledit émetteur ou un autre opérateur
intervenant en amont dans la chaîne de prestations ;
· l’autorité fiscale refuse le droit à déduction au motif que l’assujetti ne s’est pas
assuré que l’émetteur de la facture afférente aux biens au titre desquels l’exercice
du droit à déduction est demandé avait la qualité d’assujetti, qu’il disposait des
biens en cause et était en mesure de les livrer et qu’il avait rempli ses obligations
de déclaration et de paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, ou au motif que ledit
assujetti ne disposait pas, en plus de ladite facture, d’autres documents de nature
à démontrer que lesdites circonstances étaient réunies, bien que les conditions
matérielles et formelles prévues par la directive 2006/112 pour l’exercice du droit à
déduction fussent réunies et que l’assujetti ne disposât pas d’indices justifiant de
soupçonner l’existence d’irrégularités ou de fraude dans la sphère dudit émetteur.
Cette décision s’inscrit dans le droit fil de la jurisprudence de la Cour selon laquelle :
· les opérateurs qui prennent toute mesure pouvant raisonnablement être exigée
d’eux pour s’assurer que leurs opérations ne sont pas impliquées dans une fraude,
qu’il s’agisse d’une fraude à la TVA ou d’autres fraudes, doivent pouvoir se fier à la
légalité de ces opérations sans risquer de perdre leur droit à déduire la TVA
acquittée en amont (cf. CJCE 6 juillet 2006 aff. 439/04 et 440/04, Kittel et Recolta
Recycling) ;
· en revanche, il n’est pas contraire au droit de l’Union d’exiger qu’un opérateur
prenne toute mesure pouvant raisonnablement être requise de lui pour s’assurer
que l’opération qu’il effectue ne le conduit pas à participer à une fraude fiscale
(CJCE 27 septembre 2007 aff. 409/04, Teleos).

(CJUE 21 juin 2012 n°80/11 et 142/11, 3 ème ch., HONGRIE/Mahagében kft et David)

Comment travaille la nouvelle police du fisc français

Créée il y a seulement dix-huit mois, la Brigade nationale de répression de la délinquance fiscale a déjà traité une cinquantaine d'affaires. Ecoutes, filatures, perquisitions... elle dispose de moyens sans précédent pour traquer les grands fraudeurs.

Six heures du matin. Un immeuble cossu de l'avenue George-V à Paris. Cinq policiers en uniforme, gilet pare-balles et armes au ceinturon sonnent et se présentent à un homme qui ne s'attendait visiblement pas à être réveillé si tôt et par un tel équipage. Le commissaire qui dirige l'opération annonce la couleur : « Bonjour monsieur, brigade nationale de répression de la délinquance fiscale... » « C'est pour mes comptes en Suisse ? » s'enquiert encore endormi le propriétaire de l'appartement... « Parce que vous avez des comptes en suisse ? », répond, goguenard, le policier... « Non, non... », corrige son interlocuteur, maintenant bien réveillé, en se précipitant pour téléphoner à son avocat... Pendant ce temps-là, les policiers perquisitionnent l'appartement et saisissent montres, bijoux et divers objets de valeur. Le monsieur passera, lui, quarante-huit heures en garde à vue dans les locaux de la police judiciaire à Nanterre.

« Nous bénéficions encore de l'effet de surprise », reconnaît aujourd'hui Guillaume Hézard, qui dirigeait l‘opération et s'étonne encore du relatif sentiment d'impunité observé chez certains de ces « clients » d'un nouveau style. Ce commissaire a pris il y a dix-huit mois les rênes de la nouvelle Brigade nationale de répression de la délinquance fiscale (BNRDF) : une escouade de 21 agents (8 officiers de police judiciaire ayant suivi une formation fiscale et 13 inspecteurs des impôts préparés pendant trois mois à l'Ecole nationale supérieure de la police nationale pour devenir officiers fiscaux judiciaires). « Il faut bien l'avouer, tout un pan de l'évasion fiscale nous échappait », explique Frédéric Long, adjoint de Guillaume Hézard et administrateur des finances publiques.

Dans la ligne de mire de cette nouvelle police fiscale, les grands fraudeurs et les infractions dites complexes : utilisation de paradis fiscaux, montages compliqués, usage de faux...

Les 3.000 de la liste HSBC

La brigade a commencé par éplucher les cas des plus « récalcitrants » figurant sur la liste des « 3.000 » de la banque HSBC. L'affaire UBS, aujourd'hui à l'instruction pour « blanchiment de fraude fiscale », pourrait bien aussi être regardée de près par la police fiscale. « On ne s'arrête pas sous prétexte que c'est une banque », prévient Guillaume Hézard, qui ajoute en retrouvant ses réflexes déductifs d'officier de police judiciaire « lorsqu'un établissement bancaire prête d'énormes sommes en France, c'est qu'il y a, en contrepartie, un compte bien garni quelque part... ».

La BNRDF participe aussi aux investigations sur les fils du collectionneur Daniel Wildenstein, soupçonnés par la veuve du marchand d'art d'évasion fiscale massive, notamment via des trusts situés dans des paradis fiscaux. Un client de choix pour cette nouvelle police fiscale.

A l'heure actuelle, les deux tiers des dossiers concernent des personnes qui ne déclarent pas leurs comptes bancaires ou leurs avoirs à l'étranger. La plupart sont cachés au sein de montages complexes. Le premier procès devrait avoir lieu à la rentrée. Il concerne un compte HSBC.

Pour traquer ces grands fraudeurs, la police fiscale a ses propres méthodes... « Il s'agit d'arriver à un résultat que nous n'obtenions que très difficilement avec le Code général des impôts et le Livre des procédures fiscales », explique Frédéric Long. Les procédures de vérifications fiscales « classiques » ne permettent pas, en effet, d'investigations poussées. Le contribuable est, dans ces procédures, systématiquement avisé des recherches faites sur son compte et les personnes ou établissements qui participent éventuellement à l'évasion ne peuvent pas être mis en cause ou interrogés. « C'est simple, sur les très gros fraudeurs, nous étions en échec. Les paradis fiscaux ne nous répondaient pas et le contribuable non plus. Nous étions dans un angle mort », reconnaît un haut fonctionnaire de Bercy.

Pour aller enquêter dans ces « angles morts », la nouvelle brigade dispose de tous les pouvoirs de la police judiciaire : écoutes, filatures, garde à vue, commissions rogatoires, perquisitions... Elle ne peut pas en revanche s'autosaisir. C'est la Direction générale des finances publiques (DGFIP) qui lui transmet les dossiers de « présomptions caractérisées » de fraudes commises dans des paradis fiscaux. Le point de départ est toujours l'usage d'un compte dans un « territoire non coopératif » ou l'usage de faux, précise le Code pénal. « L'usage d'un compte à l'étranger n'est pas en soi illégal, c'est de ne pas le déclarer qui l'est », tient-on à préciser du côté de Bercy.

Des clients aisés, voire très aisés

Dans le détail, les fonctionnaires des impôts soumettent le dossier sur lequel ils ont de forts soupçons de fraudes massives à la commission des infractions fiscales (CIF, composée de magistrats du Conseil d'Etat et de la Cour des comptes). Sur 59 affaires transmises, la CIF a rendu 55 avis favorables à l'engagement des poursuites. La plainte est ensuite transmise au procureur de la République, qui saisit la BNRDF. Pendant ce temps-là, le contribuable n'est pas averti, ni ses éventuels complices. Une fois saisie, l'affaire est confiée à un ou deux agents - généralement un OPJ et un OFJ -, qui vont constituer le dossier en croisant les fichiers de police, des impôts...

« Nos clients ont un profil commun, ils sont aisés, voire très aisés, avec des moyens considérables, mais la situation qu'ils déclarent est souvent très pâle par rapport à la réalité. Notre travail est de rattraper cette réalité », explique Guillaume Hézard. « On a aussi beaucoup d'histoires de famille, d'avoirs cachés de génération en génération... », ajoute Frédéric Long. Des fraudeurs aux moyens très importants, effectivement : les affaires confiées à la brigade portent, en moyenne, sur des montants de droits fraudés proches de 1 million d'euros.

L'objectif est, à terme, d'aboutir à des redressements et à des procès en correctionnelle. Pour être certaine de récupérer les fonds et éviter qu'ils ne partent dans d'autres paradis fiscaux, la brigade saisit systématiquement les objets de valeur, les avoirs, assurance-vie... Et confie les fonds à l'Agrasc (Agence de gestion et de recouvrement des avoirs saisis et confisqués, placée sous la tutelle conjointe de Bercy et du ministère de la Justice) en attendant une confiscation définitive par le juge pénal. « Quand on est capable d'avoir mis en place des dispositifs aussi sophistiqués d'évasion fiscale, on est capable d'organiser son insolvabilité », remarque Frédéric Long.

Personne n'est à l'abri des investigations de cette police fiscale. « On ratisse large », prévient un homme de la brigade. Avocats, experts-comptables, notaires, conseils en tout genre des éventuels fraudeurs sont surveillés et, parfois, mis en cause. « On va un peu perturber leur tranquillité », s'amuse un policier. Dans une affaire récente, la brigade est ainsi intervenue directement dans le bureau d'un notaire et a saisi un chèque de plusieurs millions d'euros au moment où l'officier ministériel le remettait à son client, soupçonné de fraude fiscale. Tous deux ont fini en garde à vue et risquent de se retrouver devant le tribunal. Autre affaire, un avocat qui avait mis des honoraires sur un compte non déclaré en Suisse a, lui aussi, été inquiété. « On va toujours plus loin que ce qu'on imaginait, avec la mise en cause de 2 ou 3 complices », constate un enquêteur.

Aujourd'hui, plusieurs personnes sont mises en examen pour blanchiment, abus de biens sociaux, abus de confiance, faux, organisation frauduleuse d'insolvabilité, corruption et, bien sûr, fraude fiscale. Et, pour les contribuables concernés, la note risque d'être salée... Le nouvel article 1741 du Code général des impôts punit d'une peine pouvant aller jusqu'à sept ans d'emprisonnement et 1 million d'euros d'amende les fraudeurs, qui devront aussi rembourser au Trésor les sommes qu'ils ont détournées.

La riposte des fraudeurs

Mais « les contribuables se battent énormément sur le plan judiciaire », constate-t-on à Bercy. Le 31 janvier dernier, la Cour de cassation a annulé la procédure fiscale engagée à l'encontre d'un des « 3.000 » de la liste HSBC. Motif ? A l'origine, les fichiers ont été volés par un ancien salarié de la banque. Or, en droit, la preuve illicite (provenant d'un vol par exemple) ne peut être admise. A une exception près : si elle sert à prouver une infraction pénale. Ainsi, le jour même où la chambre commerciale de la Cour de cassation rendait cet arrêt, la chambre criminelle de la Haute Cour rendait une décision en sens inverse dans l'affaire Bettencourt, en admettant les enregistrements illicites du majordome de l'héritière de L'Oréal. Conclusion : « Nous sommes assez sereins, nos procédures sont des procédures pénales et non commerciales », veut croire Guillaume Hézard. Reste que certains des mis en cause ont d'ores et déjà porté leur dossier devant la chambre de l'instruction pour demander la nullité de la procédure.

Les experts de la lutte contre la fraude fiscale regrettent, aussi, un mode « trop restrictif » de saisine de la brigade fiscale. La police fiscale ne dispose pas, en effet, de pouvoir d'initiative sur ces enquêtes, et les fraudes dont elle est saisie sont obligatoirement des fraudes trouvant leur origine dans des paradis fiscaux. Laissant ainsi d'autres types de fraudes, comme les carrousels de TVA ou les escroqueries à la taxe carbone à d'autres enquêteurs. Dernièrement, les douanes judiciaires viennent de mettre la main sur une énorme fraude à la taxe carbone pour plus de 1,5 milliard d'euros de préjudice. Les experts pointent le manque de cohérence et de coordination entre les différents services de lutte contre la grande fraude fiscale. Une nouvelle guerre des polices judiciaires en perspective ?

Valérie de Senneville Les Echos 19/05/2012

La BNRDF en chiffres

Depuis ses débuts, en novembre 2010, la Brigade nationale de répression de la délinquance fiscale a reçu 77 plaintes et a traité 55 affaires, dont 7 sont d'ores et déjà terminées.

Plus de 17 millions d'euros ont été saisis.

69 gardes à vue ont été effectuées et 73 personnes mises en cause, pour près d'une centaine de perquisitions.